Cassazione Civile, Ordinanza n. 25656/2025 del 19/09/2025

Esito

La controversia

A seguito di avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2007, l’amministrazione contestava la deducibilità di costi per prestazioni d’opera ritenute mai eseguite, costi di sponsorizzazione verso una associazione sportiva dilettantistica e una emittente radiofonica, nonché costi per carburante, con recupero a tassazione ai fini IRPEF, IRAP e IVA. Il contribuente impugnava la sentenza della CTR che aveva respinto il suo appello e accolto quello incidentale dell’Ufficio, deducendo: nullità dell’avviso per difetto di valida sottoscrizione/delega del firmatario; violazione delle norme sul contraddittorio endoprocedimentale e sul processo verbale di constatazione; ultrapetizione e motivazione apparente sui costi di sponsorizzazione e carburante; erronea valutazione dell’inerenza e della deducibilità dei costi; errata ripartizione dell’onere della prova in tema di operazioni inesistenti; mancata applicazione dello ius superveniens favorevole in materia di sanzioni.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo solo nei limiti in cui la CTR non aveva chiarito se la delega alla firma dell’avviso di accertamento fosse stata effettivamente prodotta e validamente valutata, cassando sul punto con rinvio. Ha ritenuto infondato il motivo sul PVC perché, nelle verifiche a tavolino, la previa redazione del processo verbale non è necessaria; ha dichiarato inammissibile, per novità, la doglianza sul contraddittorio endoprocedimentale. Ha rigettato il motivo di ultrapetizione sui costi di sponsorizzazione, ma ha accolto il quarto e il sesto motivo perché la motivazione della CTR era apparente/incompleta sulla genericità dei costi e soprattutto perché ha applicato un criterio di inerenza erroneamente fondato sulla sproporzione quantitativa della spesa rispetto ai ricavi, senza confrontarsi con la disciplina e con la presunzione legale relativa alle sponsorizzazioni sportive dilettantistiche. Sul settimo motivo ha confermato, per l’IVA, la correttezza dell’impostazione della CTR quanto all’inversione dell’onere della prova in presenza di indizi gravi, precisi e concordanti, ma ha accolto la censura nella parte relativa alla deducibilità dei costi, perché andava verificata alla luce dei requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinatezza/determinabilità. L’ottavo motivo è rimasto assorbito. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata in diversa composizione.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'avviso di accertamento è nullo se non reca la sottoscrizione del capo dell'ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva validamente delegato; in caso di contestazione, l'Amministrazione deve dimostrare in giudizio la delega.

• art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Per gli avvisi IVA vale la medesima regola di sottoscrizione e validità della delega del firmatario.

• artt. 66, 67 e 68 d.lgs. 20 luglio 1999, n. 300

  Richiamati dal ricorrente per contestare la legittimazione del firmatario dell'atto impositivo.

• art. 5 Regolamento di amministrazione dell'Agenzia delle entrate

  Richiamato dal ricorrente in tema di delega del potere di firma.

• artt. 4 e 17 d.lgs. 30 marzo 2001, n. 165

  Richiamati dal ricorrente in relazione alla disciplina delle competenze e deleghe dei funzionari.

• art. 20 d.P.R. 8 maggio 1987, n. 266

  Richiamato dal ricorrente sulla disciplina della delega del funzionario.

• art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212

  La Corte ha escluso che, nella verifica a tavolino, la validità dell'avviso dipenda dalla previa notifica di PVC.

• art. 24 l. 7 gennaio 1929, n. 4

  Richiamato in tema di verbalizzazione della verifica e garanzie procedimentali.

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell'UE

  Richiamato dal ricorrente sul contraddittorio endoprocedimentale; la doglianza è stata ritenuta inammissibile per novità.

• art. 112 c.p.c.

  La censura di ultrapetizione è stata respinta perché la CTR non ha deciso oltre i limiti della contestazione dell'Ufficio.

• art. 132, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per il vizio di motivazione apparente; accolto nei limiti in cui la motivazione della CTR è risultata carente sui costi di sponsorizzazione.

• art. 118, primo comma, disp. att. c.p.c.

  Richiamato insieme all'art. 132 c.p.c. per la motivazione della sentenza.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato per il contenuto minimo della motivazione delle sentenze tributarie.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato in relazione alle presunzioni e alla ricostruzione del reddito imponibile.

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato per il recupero IVA e il quadro probatorio in materia di fatture contestate.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Le presunzioni gravi, precise e concordanti possono fondare l'accertamento e l'inversione dell'onere della prova.

• art. 90, comma 8, l. 27 dicembre 2002, n. 289

  Le spese di sponsorizzazione a favore di associazioni sportive dilettantistiche, se ricorrono i presupposti di legge, sono assistite da presunzione legale assoluta di natura pubblicitaria e non di rappresentanza.

• art. 108, comma 2, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato dal ricorrente sul criterio di deducibilità dei costi.

• art. 109, comma 5, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  La Corte precisa che l'inerenza è concetto distinto dalla mera correlazione costi-ricavi.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per il riparto dell'onere della prova; in tema di IVA per operazioni soggettivamente inesistenti l'Ufficio deve provare gli elementi costitutivi della contestazione, mentre il contribuente prova la propria buona fede/diligenza; per i costi il contribuente deve provare esistenza, natura, fatti giustificativi e destinazione all'impresa.

• art. 168 direttiva 2006/112/CE

  Richiamato in materia di detrazione IVA; la Corte ribadisce il regime probatorio delle operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 3 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato sul principio del favor rei in materia sanzionatoria, motivo rimasto assorbito.

• artt. 1, comma 2, 5, comma 4, e 6, comma 6, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Richiamati ai fini della rideterminazione delle sanzioni secondo il favor rei.

• art. 32 d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Richiamato in relazione alle sanzioni IRAP.

• artt. 15 e 32 d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  Richiamati per la disciplina più favorevole sopravvenuta in tema di sanzioni.

• art. 1, comma 133, l. 28 dicembre 2015, n. 208

  Richiamato quale ius superveniens sul regime sanzionatorio.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Usato come parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge e nullità della sentenza.

• art. 370, primo comma, c.p.c.

  Richiamato sulla costituzione dell'Agenzia al solo fine dell'eventuale discussione orale.

• art. 380 bis.1 c.p.c.

  Richiamato per la trattazione in camera di consiglio.

• art. 8 d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. in l. 26 aprile 2012, n. 44

  La Corte lo applica per ribadire che, nelle operazioni soggettivamente inesistenti, la deducibilità dei costi va verificata in base ai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza e certezza; non basta il coinvolgimento consapevole in sé per escludere automaticamente la deduzione.

• art. 14, comma 4-bis, l. 24 dicembre 1993, n. 537

  Come modificato dall'art. 8 d.l. 16/2012, limita l'indeducibilità ai costi direttamente utilizzati per il compimento di delitti non colposi nei casi previsti.

• art. 424 c.p.p.

  Richiamato nella disciplina dei casi in cui l'azione penale è esercitata ai fini dell'indeducibilità dei costi.

• art. 425 c.p.p.

  Richiamato nella disciplina dei provvedimenti che incidono sulla deducibilità e sul rimborso.

• art. 157 c.p.

  Richiamato per la causa estintiva del reato rilevante ai fini della disciplina fiscale dei costi.

• art. 530 c.p.p.

  Richiamato per le sentenze definitive di assoluzione che consentono il rimborso delle maggiori imposte versate.

• art. 529 c.p.p.

  Richiamato per le sentenze di non doversi procedere e gli effetti fiscali conseguenti.

Massime di principio

• In caso di avviso di accertamento sottoscritto da un funzionario delegato, la validità della sottoscrizione deve poter essere verificata in giudizio; se il contribuente contesta la delega, spetta all'Amministrazione provarne l'esistenza e la legittimità, anche in grado di appello.
• Nelle verifiche cd. a tavolino la legittimità dell'accertamento non è subordinata alla previa redazione e notifica di un processo verbale di constatazione; il contraddittorio endoprocedimentale, se dedotto per la prima volta in cassazione, è inammissibile per novità.
• La motivazione della sentenza tributaria è apparente quando si limita a formule assertive non idonee a far comprendere l'iter logico decisorio; in tale caso sussiste nullità della decisione.
• Il giudizio di inerenza dei costi è qualitativo e richiede la riferibilità del costo all'attività d'impresa; non può essere risolto in base alla sola sproporzione economica tra costo e ricavi, che al più può costituire indice probatorio.
• Per le sponsorizzazioni a favore di associazioni sportive dilettantistiche, ricorrendone i presupposti normativi, opera una presunzione legale di natura pubblicitaria e di deducibilità/inerenza che non può essere superata con il solo rilievo dell'antieconomicità.
• In tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni, la fittizietà del fornitore e la consapevolezza o colpevole ignoranza del cessionario; il contribuente può vincere la pretesa dimostrando di avere agito con la massima diligenza esigibile.
• Quanto ai costi collegati a operazioni soggettivamente inesistenti, la loro deducibilità resta subordinata alla prova dei requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinatezza o determinabilità.

Come è indicizzato