LEGGE 27 luglio 2000, n. 212

Statuto dei diritti e delle garanzie del contribuente

La legge definisce i principi generali dell’ordinamento tributario e disciplina le garanzie del contribuente nei rapporti con l’amministrazione finanziaria, prevedendo regole su produzione normativa, procedimenti, atti impositivi, controlli, autotutela e strumenti di interpretazione.

Principi generali e ambito di applicazione

Le disposizioni costituiscono principi generali dell’ordinamento tributario, criteri di interpretazione della legislazione fiscale e garanzie applicabili a tutti i soggetti del rapporto tributario. Possono essere derogate o modificate soltanto mediante disposizioni espresse; le norme interpretative sono ammesse solo in casi eccezionali e con legge ordinaria qualificata come interpretazione autentica.

Le amministrazioni statali devono rispettare, tra gli altri, i principi di:

• contraddittorio e accesso alla documentazione tributaria;
• tutela dell’affidamento;
• divieto di bis in idem;
• proporzionalità;
• autotutela.

Le regioni e gli enti locali devono assicurare garanzie non inferiori a quelle previste dalla legge, potendo introdurre livelli ulteriori di tutela. Le regioni a statuto speciale e le province autonome adeguano la propria legislazione secondo i rispettivi statuti e le norme di attuazione.

Chiarezza, trasparenza ed efficacia temporale

Le disposizioni tributarie devono indicare nel titolo e nelle rubriche l’oggetto regolato. Gli atti normativi privi di oggetto tributario non possono contenere norme fiscali, salvo quelle strettamente inerenti alla materia disciplinata. I rinvii normativi devono indicare anche il contenuto sintetico delle disposizioni richiamate e le modifiche devono riportare il testo modificato.

Le norme impositive relative al presupposto e ai soggetti passivi si applicano esclusivamente ai casi e ai periodi in esse considerati. In generale, le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo e le presunzioni legali non possono essere applicate retroattivamente. Le modifiche riguardanti tributi periodici operano dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore.

Non possono essere imposti adempimenti con scadenza anteriore al sessantesimo giorno dall’entrata in vigore della norma o dall’adozione dei provvedimenti attuativi espressamente previsti. I termini di prescrizione e decadenza per l’accertamento non possono essere prorogati, salvo le deroghe specifiche previste dalla normativa successiva per determinati contribuenti e annualità.

Non è consentito utilizzare il decreto-legge per istituire nuovi tributi o estendere tributi esistenti a nuove categorie di soggetti.

Informazione, conoscibilità e semplificazione

L’amministrazione finanziaria deve rendere facilmente conoscibili le disposizioni legislative e amministrative vigenti, predisponendo testi coordinati e strumenti informatici gratuiti aggiornati. Deve inoltre comunicare tempestivamente circolari, risoluzioni e atti riguardanti organizzazione, funzioni e procedimenti.

Gli atti destinati al contribuente devono essere comunicati presso il domicilio effettivo o il domicilio speciale eletto per il procedimento, con modalità idonee a preservarne la riservatezza, ferme le regole proprie della notificazione tributaria.

L’amministrazione deve informare il contribuente dei fatti che possono determinare il mancato riconoscimento di un credito o l’applicazione di una sanzione, consentendogli di integrare o correggere la documentazione. Modelli, istruzioni, servizi telematici e documenti di prassi devono essere disponibili almeno sessanta giorni prima della scadenza dell’adempimento e devono essere comprensibili anche ai soggetti privi di conoscenze tributarie.

Il contribuente non può essere obbligato a produrre documenti o informazioni già in possesso dell’amministrazione finanziaria o di altre amministrazioni pubbliche indicate dall’interessato.

Prima dell’iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione della dichiarazione, quando emergano incertezze rilevanti, l’amministrazione deve richiedere chiarimenti o documenti, assegnando un termine non inferiore a trenta giorni. La regola vale anche quando risulti un rimborso inferiore a quello richiesto, ma non per tributi per i quali non è previsto il versamento diretto. I provvedimenti emessi in violazione di tale obbligo sono annullabili.

In caso di controllo con esito negativo, l’amministrazione comunica al contribuente l’esito entro sessanta giorni dalla conclusione, con modalità semplificate. La comunicazione non impedisce successivi controlli secondo la disciplina vigente e non si applica alle liquidazioni automatizzate e ai controlli formali specificamente esclusi.

Contraddittorio preventivo

Gli atti autonomamente impugnabili davanti alla giurisdizione tributaria devono essere preceduti, a pena di annullabilità, da un contraddittorio informato ed effettivo. Sono esclusi gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale individuati con decreto ministeriale, nonché i casi motivati di fondato pericolo per la riscossione. Sono inoltre ricompresi tra le esclusioni interpretative gli atti di diniego di rimborso e gli atti soggetti a specifiche forme di interlocuzione, nonché gli atti di recupero derivanti dal disconoscimento di crediti d’imposta inesistenti.

L’amministrazione comunica lo schema dell’atto e assegna un termine complessivo non inferiore a sessanta giorni per presentare osservazioni e, su richiesta, accedere ed estrarre copia del fascicolo. L’atto non può essere adottato prima della scadenza del termine. Se il termine per il contraddittorio incide sulla decadenza dell’amministrazione, quest’ultima è posticipata al centoventesimo giorno successivo alla scadenza del termine assegnato.

L’atto conclusivo deve considerare le osservazioni del contribuente e motivare le ragioni del mancato accoglimento.

Motivazione e vizi degli atti

Gli atti autonomamente impugnabili devono indicare presupposti, mezzi di prova e ragioni giuridiche della decisione. Gli atti richiamati devono essere allegati, salvo che il contenuto essenziale sia riprodotto nell’atto e siano esplicitate le ragioni della loro rilevanza.

I fatti e i mezzi di prova posti a fondamento dell’atto non possono essere successivamente modificati, integrati o sostituiti se non mediante un ulteriore atto adottato prima della maturazione delle decadenze applicabili.

Gli atti della riscossione che comunicano per la prima volta una pretesa devono specificare, relativamente agli interessi:

• tipologia e norma di riferimento;
• criterio di calcolo;
• imposta cui si riferiscono;
• data di decorrenza;
• tassi applicati e periodo considerato.

Gli atti devono inoltre indicare l’ufficio e il responsabile del procedimento, l’autorità competente per l’autotutela e le modalità, i termini e l’organo presso cui proporre ricorso.

La violazione di legge, comprese le norme su competenza, procedimento, partecipazione e validità degli atti, determina annullabilità. I relativi motivi devono essere dedotti nel ricorso introduttivo e non sono rilevabili d’ufficio.

Sono invece nulli gli atti affetti da difetto assoluto di attribuzione, adottati in violazione o elusione del giudicato o qualificati espressamente come nulli da successive disposizioni. La nullità può essere eccepita in sede amministrativa o giudiziaria, è rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado e consente la ripetizione di quanto versato, salvo prescrizione.

La mancata o erronea indicazione delle informazioni procedurali previste per gli atti non ne determina l’annullabilità. Gli elementi di prova acquisiti oltre i termini di permanenza delle verifiche o in violazione di legge non sono utilizzabili.

Notificazioni

La notificazione degli atti impositivi o della riscossione è inesistente quando mancano gli elementi essenziali o sia effettuata nei confronti di soggetti giuridicamente inesistenti, totalmente privi di collegamento con il destinatario o estinti. Negli altri casi di violazione della legge, la notificazione è nulla, ma il vizio può essere sanato dal raggiungimento dello scopo, purché l’impugnazione sia proposta entro il termine di decadenza dell’accertamento.

L’inesistenza della notificazione di un atto recettizio ne impedisce l’efficacia. Gli effetti della notificazione, inclusi quelli interruttivi, sospensivi o impeditivi, si producono soltanto nei confronti del destinatario e non si estendono ai coobbligati o ad altri terzi.

Integrità patrimoniale e adempimenti economici

L’obbligazione tributaria può essere estinta mediante compensazione, ferme le successive limitazioni previste per i titolari di partita IVA cessata o esclusa dalla banca dati dei soggetti intracomunitari. È ammesso l’accollo del debito d’imposta altrui senza liberazione del contribuente originario.

I termini di prescrizione non possono essere stabiliti o prorogati oltre il limite ordinario previsto dal codice civile. L’amministrazione deve rimborsare il costo delle fideiussioni richieste per sospensione, rateizzazione o rimborso, quando sia definitivamente accertato che l’imposta non era dovuta o era dovuta in misura inferiore.

La conservazione di documenti e scritture contabili imposta esclusivamente per finalità tributarie non può eccedere dieci anni dalla formazione, emanazione o utilizzazione. Decorso tale termine, l’amministrazione non può più fondare pretese su quella documentazione.

Rimessione e sospensione dei termini

In presenza di forza maggiore, il Ministro competente può rimettere in termini i contribuenti. In caso di eventi eccezionali e imprevedibili può inoltre sospendere o differire gli adempimenti tributari.

La ripresa dei versamenti sospesi o differiti avviene senza sanzioni, interessi e oneri accessori riferiti al periodo di sospensione, anche mediante rateizzazione fino a diciotto rate mensili di pari importo, a decorrere dal mese successivo alla scadenza della sospensione, secondo le modalità definite dal decreto ministeriale.

Divieto di bis in idem e riservatezza

Salvo specifiche deroghe e ferma la possibilità di correggere vizi formali e procedurali, il contribuente ha diritto a che l’azione accertativa relativa a ciascun tributo sia esercitata una sola volta per ogni periodo d’imposta.

L’amministrazione può acquisire, anche tramite interoperabilità, dati e informazioni dei contribuenti contenuti in banche dati pubbliche, nel rispetto dei limiti di legge. È vietata la divulgazione di tali dati, salvo gli obblighi di trasparenza previsti dalla legge.

Affidamento, buona fede e errori del contribuente

I rapporti tra contribuente e amministrazione sono improntati a collaborazione e buona fede. Non sono applicabili sanzioni né interessi moratori quando il contribuente abbia seguito indicazioni dell’amministrazione successivamente modificate oppure quando la condotta derivi direttamente da ritardi, omissioni o errori dell’amministrazione.

Per i tributi unionali, non sono dovuti neppure i tributi quando il contribuente abbia fatto legittimo affidamento su orientamenti amministrativi conformi alla giurisprudenza o agli atti dell’Unione europea, poi modificati per effetto di un mutamento di tali orientamenti.

Le sanzioni non si applicano in presenza di obiettiva incertezza sulla portata della norma o di violazioni meramente formali prive di debito d’imposta. Le violazioni esclusivamente tributarie non determinano la nullità del contratto.

Abuso del diritto ed elusione fiscale

Costituiscono abuso del diritto le operazioni prive di sostanza economica che, pur formalmente conformi alle norme, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti. Tali vantaggi non sono opponibili all’amministrazione, che può rideterminare i tributi applicando le norme e i principi elusi e tenendo conto di quanto già versato.

Sono prive di sostanza economica le operazioni inidonee a produrre effetti significativi diversi dal vantaggio fiscale, anche considerando la coerenza giuridica dell’insieme e la conformità degli strumenti alle normali logiche di mercato. Non sono abusive le operazioni sostenute da valide ragioni extrafiscali non marginali, incluse ragioni organizzative o gestionali, né la scelta tra regimi opzionali o operazioni con diverso carico fiscale.

L’abuso deve essere accertato con atto specifico, preceduto da una richiesta di chiarimenti da riscontrare entro sessanta giorni. Tra la ricezione dei chiarimenti, o la scadenza del termine per rispondere, e la decadenza dal potere di notificare l’atto devono intercorrere almeno sessanta giorni; in mancanza, il termine è prorogato automaticamente fino a tale durata.

L’atto impositivo deve motivare la condotta abusiva, le norme o i principi elusi, i vantaggi indebiti e le osservazioni del contribuente. L’amministrazione deve provare la condotta abusiva, mentre il contribuente deve dimostrare le ragioni extrafiscali. L’abuso non è rilevabile d’ufficio e può essere contestato solo quando il vantaggio non sia disconoscibile mediante la violazione di specifiche norme tributarie.

Le operazioni abusive non costituiscono reato tributario, ferma l’applicazione delle sanzioni amministrative. I soggetti diversi da quello accertato possono chiedere il rimborso delle imposte pagate sulle operazioni abusive entro un anno dalla definitività dell’accertamento o dalla definizione mediante adesione o conciliazione, nei limiti delle somme effettivamente riscosse. La disciplina speciale non si applica, per le disposizioni indicate, agli accertamenti sui diritti doganali.

Proporzionalità

Il procedimento tributario deve bilanciare l’interesse erariale con la tutela dei diritti fondamentali del contribuente. L’azione amministrativa deve essere necessaria, non eccedere gli obiettivi perseguiti e non limitare i diritti oltre quanto indispensabile. Il principio opera anche per il contrasto all’elusione e all’evasione e per le sanzioni tributarie.

Autotutela

L’amministrazione deve annullare, in tutto o in parte, o rinunciare all’imposizione, anche senza istanza del contribuente, quando ricorra una manifesta illegittimità derivante da:

• errore di persona o di calcolo;
• errore nell’individuazione del tributo o del presupposto;
• errore materiale facilmente riconoscibile;
• mancata considerazione di pagamenti eseguiti;
• documentazione inizialmente mancante ma successivamente sanata nei termini.

L’autotutela obbligatoria non opera in presenza di giudicato favorevole all’amministrazione né dopo un anno dalla definitività dell’atto non impugnato. In caso di esercizio dell’autotutela, la responsabilità per le valutazioni di fatto è limitata alle ipotesi di dolo.

Al di fuori dei casi obbligatori, l’amministrazione può comunque annullare o ridurre atti illegittimi o infondati, anche durante il giudizio o dopo la definitività dell’atto.

Documenti di prassi e consulenza

L’amministrazione supporta i contribuenti attraverso circolari, consulenza giuridica, interpello e consultazione semplificata. Le circolari possono ricostruire le nuove disposizioni, aggiornare gli orientamenti, sistematizzare materie complesse e fornire istruzioni operative agli uffici. Nei casi di maggiore interesse possono essere precedute da interlocuzioni o consultazioni pubbliche.

La consulenza giuridica è rivolta ad associazioni, ordini professionali, enti pubblici, regioni, enti locali e amministrazioni statali per questioni generali, non riferite a singoli contribuenti. La richiesta non sospende scadenze, decadenze o prescrizioni.

La consultazione semplificata è gratuita e telematica per persone fisiche, anche non residenti, e per società di persone e soggetti equiparati in contabilità semplificata. La banca dati mette a disposizione documenti interpretativi, risposte a interpelli e consulenze. La risposta produce effetti di tutela solo per il contribuente istante e l’utilizzo del servizio è condizione di ammissibilità dell’interpello, salvo le eccezioni previste.

Interpello

Il contribuente può presentare interpello su fattispecie concrete e personali riguardanti:

• interpretazione di norme in condizioni di obiettiva incertezza;
• qualificazione giuridico-tributaria della fattispecie;
• abuso del diritto;
• disapplicazione di norme antielusive;
• requisiti probatori per regimi fiscali specifici;
• requisiti previsti per il regime agevolato dei nuovi residenti di cui all’articolo 24-bis del TUIR.

Non sussiste obiettiva incertezza quando l’amministrazione abbia già fornito una soluzione per casi corrispondenti. Per le fattispecie particolarmente complesse può essere dovuto un contributo secondo la disciplina ministeriale.

L’amministrazione risponde entro novanta giorni, con sospensione dal 1° al 31 agosto e nei casi di richiesta obbligatoria di parere ad altra amministrazione. Se la risposta non è comunicata nel termine, il silenzio equivale alla condivisione della soluzione prospettata dal contribuente.

La risposta motivata vincola l’amministrazione limitatamente alla questione e al contribuente istante. Gli atti difformi sono annullabili e gli effetti si estendono ai comportamenti successivi riconducibili alla stessa fattispecie, salvo rettifica con efficacia per il futuro. L’istanza non sospende scadenze, decadenze o prescrizioni e la risposta non è impugnabile.

Verifiche fiscali

Accessi, ispezioni e verifiche nei locali destinati ad attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali devono fondarsi su effettive esigenze di indagine e controllo, indicate e motivate negli atti autorizzativi e nei verbali. Salvo casi eccezionali e urgenti adeguatamente documentati, si svolgono durante l’orario ordinario e con la minore turbativa possibile.

All’avvio della verifica il contribuente deve essere informato delle ragioni e dell’oggetto del controllo, della possibilità di farsi assistere da un professionista abilitato e dei diritti e obblighi applicabili. Su richiesta, l’esame dei documenti può svolgersi presso l’ufficio dei verificatori o il professionista incaricato. Le osservazioni del contribuente e del professionista devono essere riportate nel processo verbale.

La permanenza dei verificatori presso la sede del contribuente non può superare trenta giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori trenta giorni nei casi di particolare complessità individuati e motivati dal dirigente dell’ufficio. È possibile un successivo accesso per esaminare osservazioni e richieste presentate dopo la conclusione delle operazioni, secondo le condizioni previste dalla disciplina applicabile.