Cassazione Civile, Ordinanza n. 23146/2025 del 12/08/2025

Esito

La controversia

La controversia trae origine da sette avvisi di accertamento emessi nei confronti di una società di costruzioni e dei suoi soci per più annualità d'imposta tra il 2006 e il 2010, con recuperi a tassazione fondati, tra l'altro, sull'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti emesse da un terzo soggetto, sulla rideterminazione di rimanenze e su pretese violazioni IVA, IRPEF/IRES e IRAP. La CTR aveva accolto l'appello dei contribuenti, ritenendo illegittimi gli avvisi per difetto dei presupposti del raddoppio dei termini, mancata produzione della denuncia penale e del PVC del terzo, violazione del termine dilatorio di 60 giorni e ulteriori vizi motivazionali. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con sette motivi: ha contestato l'erronea applicazione della disciplina sul raddoppio dei termini, l'esclusione dell'IRAP dall'ambito della disciplina, la ritenuta necessaria allegazione del PVC del terzo, la censura sul rispetto del termine di 60 giorni, la motivazione sulla tempistica dell'estensione della verifica e l'omessa pronuncia/extrapetizione; ha inoltre sostenuto che l'allegazione del contenuto essenziale degli atti richiamati fosse sufficiente e che il raddoppio dei termini operasse, per i periodi interessati, in presenza dell'obbligo di denuncia, anche se la denuncia fosse stata presentata oltre il termine ordinario o il reato fosse prescritto.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il terzo motivo di ricorso, ritenendo corretta l'applicazione della disciplina sul raddoppio dei termini per gli avvisi già notificati prima dell'entrata in vigore della riforma del 2015/2016 e ritenendo sufficiente, ai fini motivazionali dell'avviso, la riproduzione del contenuto essenziale del PVC richiamato, senza necessità di allegazione integrale. Ha invece rigettato o dichiarato inammissibili gli altri motivi, confermando in particolare che il raddoppio non si applica all'IRAP e che la violazione del termine dilatorio di 60 giorni comporta nullità degli atti. In esito al parziale accoglimento, la sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado competente per il riesame alla luce dei principi affermati. Il testo fornito si interrompe subito dopo l'indicazione del rinvio, ma il dispositivo sostanziale è quello di cassazione con rinvio.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  Per i periodi d'imposta anteriori alla riforma, il raddoppio dei termini opera in presenza dell'obbligo di denuncia ex art. 331 c.p.p.; la riforma del 2015/2016 ha modificato il regime intertemporale e, per gli avvisi già notificati, restano salvi gli effetti degli atti emessi nel vigore della disciplina previgente.

• art. 57 d.P.R. n. 633/1972

  La disciplina del raddoppio dei termini per l'accertamento IVA segue la medesima logica dell'art. 43 d.P.R. n. 600/1973 e, per i periodi interessati, opera secondo il regime transitorio richiamato dalla Corte.

• art. 37, comma 24, d.l. n. 223/2006, conv. in l. n. 248/2006

  Ha introdotto la previsione del raddoppio dei termini in caso di violazioni che comportano obbligo di denuncia penale.

• d.lgs. n. 128/2015, art. 2

  La Corte rileva che la disciplina transitoria fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati alla data di entrata in vigore del decreto; inoltre, nella versione introdotta dal decreto, il raddoppio richiede che la denuncia sia presentata o trasmessa entro il termine ordinario.

• legge n. 208/2015, art. 1

  Ha abrogato la disciplina del raddoppio dei termini e dettato una nuova disciplina intertemporale; il comma 132 riguarda gli avvisi relativi ai periodi d'imposta anteriori al 2016 e non incide sugli avvisi già notificati.

• art. 331 c.p.p.

  L'obbligo di denuncia penale rileva quale presupposto del raddoppio dei termini, indipendentemente dall'esito del procedimento penale e anche se la denuncia sia presentata oltre i termini, secondo la disciplina ratione temporis applicabile.

• d.lgs. n. 74/2000

  Rileva quale catalogo dei reati tributari che, se astrattamente configurabili, fanno sorgere l'obbligo di denuncia ai fini del raddoppio dei termini.

• art. 24 d.lgs. n. 446/1997

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere l'estensione delle regole di accertamento delle imposte sui redditi all'IRAP; la Corte respinge la tesi in punto di raddoppio dei termini.

• art. 25 d.lgs. n. 446/1997

  Analogo richiamo dell'Agenzia per sostenere l'applicabilità delle norme sull'accertamento delle imposte dirette all'IRAP.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  ultimo periodo del comma 2

  L'Amministrazione non ha l'obbligo di allegare integralmente gli atti richiamati nell'avviso di accertamento, essendo sufficiente la riproduzione del contenuto essenziale dell'atto richiamato.

• art. 7 l. n. 212/2000

  La Corte non condivide la censura che faceva derivare dalla mancata allegazione del PVC del terzo la nullità dell'atto, perché è sufficiente la riproduzione del contenuto essenziale.

• art. 12, comma 7, l. n. 212/2000

  Il mancato rispetto del termine dilatorio di 60 giorni tra PVC e avviso di accertamento comporta nullità dell'atto, senza che assuma rilievo la prova di resistenza.

• art. 115 c.p.c.

  La non contestazione non può trasformare in fatto pacifico un errore materiale riconoscibile o una ricostruzione atomistica e incompleta degli atti.

• art. 112 c.p.c.

  Il vizio di omessa pronuncia/extrapetizione non ricorre quando la sentenza si pronuncia sul thema decidendum, anche se non aderisce alle tesi dell'Ufficio.

• art. 360 c.p.c.

  primo comma, nn. 3, 4 e 5

  La Corte distingue tra violazione di legge, nullità della sentenza e omesso esame di fatto decisivo, dichiarando inammissibili o infondati i motivi che non si confrontano con la motivazione impugnata.

• art. 92 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato in tema di continuità tra rimanenze finali di un esercizio e esistenze iniziali del successivo; la CTR aveva ravvisato una violazione nella riduzione delle rimanenze iniziali.

• art. 110 t.u.i.r.

  È menzionato nella sentenza in relazione alla censura di omessa pronuncia e alle contestazioni sul trattamento fiscale delle poste di bilancio.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato in relazione ai poteri di rettifica del reddito d'impresa e alle contestazioni sui recuperi fiscali.

• art. 2699 c.c.

  Invocato dalla ricorrente nel terzo motivo, in relazione alla valenza probatoria degli atti della Guardia di Finanza e alla contestazione della CTR.

Massime di principio

• Per gli avvisi di accertamento relativi a periodi d'imposta anteriori alla riforma del 2015/2016, il raddoppio dei termini opera secondo la disciplina previgente se gli avvisi sono stati già notificati nel vigore di tale disciplina; la successiva abrogazione o modifica non incide sugli atti già validamente emessi e notificati.
• Ai fini del raddoppio dei termini per l'accertamento, nella disciplina ratione temporis rileva la sussistenza dell'obbligo di presentazione della denuncia penale per reati tributari astrattamente configurabili, non l'esito del procedimento penale né l'eventuale prescrizione del reato.
• Il raddoppio dei termini previsto per le imposte sui redditi e per l'IVA non si estende automaticamente all'IRAP, quando le violazioni contestate non siano presidiate da sanzioni penali.
• In tema di motivazione dell'avviso di accertamento, l'Ufficio non è tenuto ad allegare integralmente gli atti richiamati, essendo sufficiente che ne riproduca il contenuto essenziale in modo da consentire al contribuente di conoscere la pretesa e difendersi.
• La violazione del termine dilatorio di 60 giorni tra consegna del PVC e notifica dell'avviso di accertamento determina la nullità dell'atto, senza che possa supplirsi mediante una valutazione di resistenza sulle difese che il contribuente avrebbe potuto svolgere.
• Il vizio di omessa pronuncia non sussiste quando il giudice di merito abbia comunque affrontato il tema devoluto, ancorché con motivazione sintetica o non condivisa dalla parte soccombente.

Come è indicizzato