Cassazione Civile, Ordinanza n. 05243/2023 del 20/02/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da atti di recupero e avvisi di accertamento relativi ai periodi d’imposta 2003-2010, emessi a seguito di verifiche sul rapporto tra una società e un’università, nell’ambito di una ricerca su telai di vetture d’epoca. L’Amministrazione ha ritenuto che il rapporto fosse fittizio e documentato solo per consentire l’utilizzo di un credito d’imposta, poi compensato dalla società e dai soci, contestando quindi l’uso di fatture per operazioni inesistenti e il recupero delle imposte indebitamente sottratte a tassazione. La CTP respingeva il ricorso; la CTR confermava, ritenendo la ricerca una mera messinscena finalizzata allo sfruttamento del credito. In Cassazione i contribuenti deducevano: 1) omesso esame di fatti decisivi idonei a dimostrare l’effettività della ricerca scientifica; 2) violazione della disciplina sul controllo dei crediti d’imposta, sostenendo che l’Ufficio non potesse procedere al recupero prima della formale revoca ministeriale dell’agevolazione; 3) violazione delle norme sui termini di accertamento e sulla disciplina delle compensazioni, lamentando sia l’erronea qualificazione del credito come inesistente con applicazione del termine ottennale e del raddoppio dei termini, sia l’erronea determinazione della sanzione. La Corte ha ritenuto inammissibile il primo motivo, infondato il secondo e fondato solo in parte il terzo, limitatamente alla necessità di verificare il momento effettivo di utilizzo del credito per stabilire la tempestività del recupero con riferimento al periodo d’imposta 2003 e alle imposte IRPEF e IVA, mentre ha escluso la legittimità del raddoppio dei termini per l’IRAP.

La decisione

La Corte ha accolto nei limiti indicati il terzo motivo, rigettando il primo e il secondo. Ha cassato la sentenza impugnata limitatamente al profilo accolto e ha rinviato alla CTR in diversa composizione per un nuovo esame del merito, dovendo verificare quando il credito sia stato effettivamente utilizzato ai fini della tempestività dell’azione di recupero per il periodo d’imposta 2003, con riferimento a IRPEF e IVA. Ha invece confermato la legittimità del recupero per gli anni successivi, nonché l’inapplicabilità del raddoppio dei termini all’IRAP. Non risulta una decisione definitiva nel merito sulle annualità rinviate, ma solo cassazione con rinvio parziale.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c.

  Il motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo è stato dichiarato inammissibile perché, oltre ai limiti del sindacato di legittimità, in concreto mirava a una rivalutazione del merito.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  È stato utilizzato quale parametro di denuncia della violazione e falsa applicazione di legge con riferimento sia alla disciplina del controllo dei crediti d’imposta sia ai termini di accertamento e al raddoppio dei termini.

• art. 7 d.M. n. 275 del 1998

  Richiamato dai ricorrenti a sostegno dell’asserita necessità di attendere la revoca ministeriale dell’agevolazione, ma la Corte ha ritenuto infondata tale tesi alla luce della disciplina applicabile.

• art. 5 L. n. 449 del 1997

  Richiamato nel contesto del decreto attuativo che disciplina l’agevolazione e i controlli sul credito d’imposta.

• art. 6 d.M. n. 76 del 2008

  i controlli sulla corretta fruizione del credito d'imposta da parte delle imprese beneficiarie sono effettuati dall'Agenzia delle entrate nell'ambito dell'ordinaria attività di controllo

  Attribuisce all’Agenzia delle Entrate il potere di controllo ordinario sulla fruizione del credito d’imposta, con possibile collaborazione del Ministero solo per valutazioni tecniche specifiche.

• art. 7 d.M. n. 76 del 2008

  qualora venga accertato il mancato rispetto dei presupposti e delle condizioni previste per la fruizione del credito d'imposta, l'Agenzia delle entrate procede al recupero dell'importo indebitamente fruito, dei relativi interessi e delle sanzioni applicabili

  La Corte ne ricava che il recupero è rimesso direttamente all’Amministrazione finanziaria quando emergano i presupposti del beneficio indebitamente fruito.

• art. 19, lett. h), d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato per affermare la impugnabilità dinanzi al giudice tributario dei provvedimenti di diniego o revoca di agevolazioni tributarie.

• art. 27, comma 16, d.l. n. 185 del 2008

  l'atto ... emesso a seguito del controllo degli importi a credito indicati nei modelli di pagamento unificato per la riscossione di crediti inesistenti utilizzati in compensazione ... deve essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo

  Per i crediti inesistenti compensati opera il termine di decadenza di otto anni, riferito al momento dell’effettivo utilizzo del credito e non alla sola presentazione della dichiarazione.

• art. 27, comma 17, d.l. n. 185 del 2008

  la disposizione di cui al comma 16 si applica a decorrere dalla data di presentazione del modello di pagamento unificato nel quale sono indicati crediti inesistenti utilizzati in compensazione

  La Corte valorizza il riferimento all’utilizzo in compensazione, affermando che il dies a quo va collegato alla concreta compensazione e non alla mera esposizione del credito in dichiarazione.

• art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973

  È richiamato quale termine ordinario di accertamento cui si collega, per alcune annualità e in presenza di determinati presupposti, il meccanismo del raddoppio.

• art. 57 d.P.R. n. 633 del 1972

  È richiamato quale termine ordinario di accertamento IVA rilevante nel sistema del raddoppio dei termini.

• art. 17 d.lgs. n. 241 del 1997

  È la norma sulla compensazione tramite modello unificato, richiamata per descrivere il meccanismo di utilizzo dei crediti inesistenti.

• art. 10-quater d.lgs. n. 74 del 2000

  La Corte richiama la fattispecie di indebita compensazione come presupposto del possibile raddoppio dei termini quando la violazione comporta obbligo di denuncia penale.

• art. 13, comma 5, d.lgs. n. 471 del 1997

  Richiamato per la nozione di credito inesistente, inteso come credito privo, in tutto o in parte, del presupposto costitutivo e non riscontrabile con i controlli automatizzati.

• art. 1, commi 421-423, L. n. 311 del 2004

  Richiamato come disciplina del recupero dell’importo indebitamente fruito a seguito di controllo dei crediti in compensazione.

• art. 331 c.p.p.

  Richiamato in relazione all’ipotesi in cui la violazione comporti obbligo di denuncia penale, con effetto sui termini di accertamento.

• art. 27, comma 18, d.l. n. 185 del 2008

  Richiamato solo nel motivo di ricorso per la diversa sanzione invocata dai contribuenti; la Corte non accoglie tale censura.

Massime di principio

• Quando il ricorso per cassazione denuncia l’omesso esame di fatti decisivi ma, in sostanza, sollecita una nuova valutazione del materiale probatorio, la censura è inammissibile perché esula dal sindacato di legittimità.
• In materia di crediti d’imposta, il controllo sulla corretta fruizione compete ordinariamente all’Agenzia delle Entrate, mentre l’intervento di altri organi amministrativi ha funzione collaborativa e non condiziona il potere di recupero dell’Ufficio.
• Il termine di decadenza di otto anni per il recupero di crediti inesistenti decorre dall’effettivo utilizzo del credito in compensazione; non è sufficiente il solo dato formale della dichiarazione o del modello che ne riporti l’indicazione.
• Per stabilire la tempestività dell’azione di recupero occorre accertare il momento concreto in cui il credito è stato utilizzato, specie quando la compensazione avvenga in più annualità o anche da parte di soggetti diversi dal titolare originario.
• Il regime del raddoppio dei termini di accertamento opera solo nei casi in cui la violazione sia tale da integrare un’ipotesi penalmente rilevante con obbligo di denuncia, e non si estende automaticamente a tutti i tributi o a tutte le imposte oggetto di recupero.
• La nozione di credito inesistente ricorre quando manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo del credito e la sua inesistenza non è rilevabile tramite i controlli automatizzati o formali previsti dalla disciplina tributaria.

Come è indicizzato