Cassazione Civile, Ordinanza n. 17983/2022 del 03/06/2022

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2004, con cui l’Amministrazione finanziaria recuperava a tassazione, ai fini IRES, costi ritenuti indeducibili per euro 666.234,00 e componenti positivi di reddito per euro 13.839.988,47. La società contribuente aveva contestato sia profili pregiudiziali e procedurali (illegittimità dell’accesso e della verifica, nullità del p.v.c., tardività della notifica, difetto di motivazione dell’avviso), sia il merito della ripresa. La CTP aveva accolto il ricorso nel merito; la CTR aveva respinto le questioni in rito proposte con appello incidentale dalla società e, nel merito, aveva ritenuto illegittime le riprese, valorizzando la regolarità formale e contabile delle operazioni e il fatto che fossero intervenute tra società del medesimo gruppo. In Cassazione l’Agenzia delle entrate ha proposto tre motivi: con il primo e il secondo ha dedotto violazione dell’art. 110, commi 10 e 11, t.u.i.r. e dell’art. 2697 c.c., sostenendo che la CTR non aveva verificato se i soggetti esteri avessero effettiva attività economica e, soprattutto, se la contribuente avesse provato l’esimente dell’effettivo interesse economico e della concreta esecuzione delle operazioni con controparti black list; con il terzo ha denunciato nullità della sentenza e del procedimento per motivazione apparente e violazione delle norme processuali sulla motivazione. La società, a sua volta, ha resistito e proposto ricorso incidentale sulle eccezioni pregiudiziali, lamentando la competenza della Direzione regionale a svolgere la verifica, la violazione del termine di permanenza dei verificatori e la decadenza del potere accertativo per mancata allegazione della denuncia penale.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso incidentale della società contribuente. Ha rigettato anche il terzo motivo del ricorso principale, ritenendo la motivazione della CTR sufficiente e non apparente. Ha invece accolto il primo e il secondo motivo del ricorso principale, affermando che la CTR aveva errato nel ritenere provata la deducibilità dei costi relativi a operazioni con soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata senza accertare l’effettività delle operazioni, la prevalente attività commerciale delle imprese estere o l’effettivo interesse economico e la concreta esecuzione delle operazioni, secondo il regime probatorio dell’art. 110 t.u.i.r. Nel contempo, la Corte ha escluso la fondatezza delle eccezioni in rito sollevate dalla società: la competenza della Direzione regionale è stata ritenuta conforme all’orientamento di legittimità; la violazione del termine di permanenza dei verificatori non comporta invalidità dell’accertamento; il raddoppio dei termini non richiede l’allegazione della denuncia penale, ma solo la sussistenza dell’obbligo di denuncia. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR, in diversa composizione, per nuovo esame del merito alla luce dei principi enunciati e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 110, commi 10 e 11, d.P.R. n. 917 del 1986

  Per le operazioni commerciali con soggetti domiciliati in Paesi a fiscalità privilegiata, i costi non sono deducibili salvo prova contraria del contribuente; l’esimente può essere fornita dimostrando alternativamente che l’impresa estera svolge un’effettiva attività commerciale ovvero che l’operazione risponde a un effettivo interesse economico ed è stata concretamente eseguita.

• art. 2697 c.c.

  L’onere di provare l’esimente in tema di costi black list grava sul contribuente.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  La motivazione della sentenza tributaria è sufficiente se consente di ricostruire il percorso logico-giuridico seguito dal giudice.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  La nullità per difetto di motivazione ricorre solo in presenza di mancanza assoluta, motivazione apparente, contrasto irriducibile o motivazione perplessa/incomprensibile.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato in tema di requisiti della motivazione della sentenza.

• art. 27, comma 13, d.l. n. 185 del 2008, conv. in l. n. 2 del 2009

  Ha fondato su norma primaria il riparto delle competenze istruttorie delle Direzioni regionali, senza introdurre ex novo una competenza inesistente prima.

• art. 12, comma 5, l. n. 212 del 2000

  La violazione del termine di permanenza dei verificatori non comporta di per sé invalidità degli atti o inutilizzabilità delle prove, mancando una sanzione espressa prevista dal legislatore.

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973

  Il raddoppio dei termini presuppone l’obbligo di denuncia penale ai sensi dell’art. 331 c.p.p., non la prova dell’effettiva presentazione della denuncia.

• art. 57, comma 3, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato in via analogica per il raddoppio dei termini di accertamento nei casi di reato tributario.

• art. 331 c.p.p.

  È il riferimento normativo dell’obbligo di denuncia penale che rileva ai fini del raddoppio dei termini.

• d.lgs. n. 74 del 2000

  Individuato come fonte dei reati tributari che possono fondare l’obbligo di denuncia.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  Applicato per il versamento dell’ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente incidentale, in presenza di rigetto.

Massime di principio

• In tema di deducibilità dei costi derivanti da operazioni con soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata, il contribuente deve fornire prova dell’esimente prevista dalla disciplina applicabile; tale prova può riguardare, in alternativa, l’effettiva attività commerciale dell’impresa estera oppure l’effettivo interesse economico dell’operazione e la sua concreta esecuzione.
• Il giudice di merito non può limitarsi a valorizzare la regolarità formale della documentazione o la contabilizzazione delle operazioni, ma deve verificare in concreto i presupposti sostanziali richiesti dalla norma per superare l’indeducibilità dei costi black list.
• La motivazione è solo apparente, e quindi nulla, quando manchi del tutto il percorso logico-giuridico della decisione; non lo è quando, pur sintetica, consenta di comprendere le ragioni della pronuncia.
• La violazione del termine di permanenza dei verificatori presso la sede del contribuente non determina automaticamente l’illegittimità dell’accertamento o l’inutilizzabilità delle prove, se la legge non prevede espressamente tali conseguenze.
• Il raddoppio dei termini di accertamento, nei testi applicabili ratione temporis, richiede la sussistenza dell’obbligo di denuncia penale per reati tributari, non la prova dell’avvenuta materiale presentazione della denuncia.

Come è indicizzato