Cassazione Civile, Ordinanza n. 26353/2025 del 29/09/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso a seguito di verifica della Guardia di finanza per l'anno d'imposta 2007, con recupero di maggiori imposte IRES, IRAP e IVA, oltre interessi e sanzioni, sulla base del rilievo che la società aveva dedotto costi e detratto IVA relativi a fatture emesse da più soggetti ritenuti riferibili a operazioni inesistenti. La CTP aveva accolto solo in parte il ricorso, mentre la CTR aveva accolto l'appello della contribuente e annullato integralmente l'atto, ritenendo l'avviso generico, carente di allegazione del PVC e comunque non dimostrata l'inesistenza oggettiva delle operazioni, valorizzando invece elementi quali i controlli incrociati, dichiarazioni dei fornitori, un sequestro preventivo, una sentenza penale e una perizia di parte. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: primo, violazione delle norme sulla motivazione dell'avviso e sul processo verbale di constatazione, sostenendo che l'atto era sufficientemente motivato e che non è richiesta l'indicazione analitica di tutte le disposizioni violate né l'allegazione del PVC per la validità dell'atto; secondo, violazione delle norme su deducibilità dei costi e detraibilità IVA, lamentando che la CTR aveva annullato l'accertamento pur avendo qualificato le operazioni come soggettivamente inesistenti, senza applicare i principi sul riparto dell'onere della prova in materia di operazioni inesistenti e reverse charge.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi del ricorso dell'Agenzia delle entrate, ritenendo infondata la censura della CTR sia sulla pretesa genericità dell'avviso di accertamento sia sulla conseguente decisione di annullarlo nonostante l'accertata natura soggettivamente inesistente delle operazioni. La Corte ha affermato che la motivazione dell'avviso era sufficiente, che l'omessa allegazione del PVC non determina nullità dell'atto se la motivazione per relationem consente di comprendere la pretesa, e che, una volta qualificati i fatti come operazioni soggettivamente inesistenti, la CTR avrebbe dovuto verificare, da un lato, la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte della contribuente ai fini della detrazione IVA e, dall'altro, per la deduzione dei costi, l'effettività, l'inerenza e la coerenza economica delle spese, con onere probatorio in capo al contribuente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio per nuovo esame nel merito e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 12, comma 2, L. 27 luglio 2000, n. 212

  La mancata indicazione specifica delle ragioni della verifica non determina nullità dell'avviso di accertamento; occorre allegare e dimostrare un concreto pregiudizio alla difesa.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La specifica indicazione dei singoli commi o della species dell'accertamento non è richiesta ai fini della validità dell'atto, purché la motivazione consenta di comprendere i presupposti della pretesa.

• art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato quale base normativa dell'accertamento IVA, senza necessità di una più dettagliata qualificazione formale dell'atto ai fini della sua validità.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato tra le norme che legittimano la rettifica fiscale.

• art. 40 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato tra le norme che legittimano la rettifica fiscale.

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato tra le norme che legittimano la rettifica fiscale in materia IVA.

• art. 25 D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Richiamato quale base per la rettifica in materia IRAP.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Le componenti negative sono deducibili solo se effettive, inerenti e, se contestate, coerenti economicamente; il contribuente deve provarne i presupposti.

• artt. 17, 19, 21 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  In presenza di operazioni soggettivamente inesistenti, il diritto alla detrazione IVA richiede la corrispondenza, almeno soggettiva, tra fattura e operazione reale e la prova della buona fede/diligenza del cessionario nei casi di frode.

• art. 2697 c.c.

  Il riparto dell'onere della prova impone all'Amministrazione di provare gli indizi di frode e al contribuente, una volta assolto tale onere, di dimostrare la propria diligenza e l'assenza di coinvolgimento nella frode.

• artt. 2727 c.c. e 2729 c.c.

  La prova della frode o della conoscenza della stessa può essere fornita anche per presunzioni gravi, precise e concordanti.

• art. 14, comma 4-bis, L. 24 dicembre 1993, n. 537

  I costi delle operazioni soggettivamente inesistenti sono, in linea di principio, deducibili se effettivamente sostenuti, salvo i limiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o collegamento con delitti non colposi.

• art. 6, comma 1, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Per le operazioni soggettivamente inesistenti in reverse charge, quando sia provato l'elemento psicologico, è applicabile la sanzione prevista per le violazioni sostanziali/frodatorie.

• art. 6, comma 9-bis, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Non si applica alle ipotesi di operazioni oggettivamente o soggettivamente inesistenti, trattandosi di violazioni formali.

• art. 1, comma 197, L. 29 dicembre 2022, n. 197

  La parte aveva chiesto la sospensione del giudizio in relazione alla definizione agevolata; successivamente l'Agenzia ha dichiarato che la controversia non risultava interessata da domande di definizione.

Massime di principio

• L'avviso di accertamento non è nullo per la sola genericità del richiamo alle ragioni della verifica o per la mancata specifica indicazione di tutte le norme applicate, quando la motivazione consenta comunque di comprendere la pretesa e il contribuente non alleghi un concreto pregiudizio difensivo.
• Nel processo tributario va distinto il piano della motivazione dell'avviso da quello della prova della pretesa: l'omessa allegazione del PVC o di altri documenti non invalida l'atto se la motivazione per relationem è sufficiente e l'atto consente di ricostruire l'oggetto dell'accertamento.
• In tema di IVA su operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni, la fittizietà del fornitore e la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare di avere agito con la massima diligenza esigibile.
• Nel regime del reverse charge, la detrazione dell'IVA non può essere riconosciuta quando difetti la corrispondenza, anche solo soggettiva, tra fattura e operazione reale, ovvero quando il contribuente abbia consapevolmente indicato un fornitore fittizio o non dimostri che il vero fornitore fosse soggetto passivo IVA.
• I costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti possono essere dedotti solo se effettivamente sostenuti e purché sussistano inerenza e coerenza economica; il loro riconoscimento richiede prova documentale e non può fondarsi sulle sole annotazioni contabili.
• La CTR non può annullare l'accertamento dopo aver qualificato le operazioni come soggettivamente inesistenti senza applicare il corretto riparto dell'onere della prova e senza verificare i presupposti sostanziali di detraibilità IVA e deducibilità dei costi.

Come è indicizzato