Cassazione Civile, Ordinanza n. 17946/2022 del 01/06/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso a carico di una società per IVA, IRES e IRAP, conseguente all’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno 2004 e alla rideterminazione induttiva del reddito d’impresa. La società ha impugnato l’atto e, dopo il rigetto in primo e secondo grado, ha proposto ricorso per cassazione con sette motivi. Con il primo ha censurato la sottoscrizione dell’avviso da parte di un soggetto asseritamente privo di qualifica dirigenziale; con il secondo ha lamentato la mancata redazione del processo verbale di constatazione e la violazione del termine dilatorio di 60 giorni; con il terzo ha dedotto che l’Ufficio avrebbe integrato in giudizio la motivazione dell’avviso; con il quarto ha contestato l’uso dei valori OMI e la pretesa prova fondata su presunzioni e studi di settore; con il quinto ha contestato il ricorso al valore normale del bene e al valore del mutuo come elemento presuntivo; con il sesto ha contestato le sanzioni per omessa dichiarazione, imputando l’omissione al consulente fiscale; con il settimo ha nuovamente censurato l’impostazione induttiva dell’accertamento e l’uso di presunzioni/studi di settore. L’Agenzia delle entrate ha resistito e ha proposto ricorso incidentale, sostenendo che il ricorso originario della contribuente fosse tardivo perché l’istanza di accertamento con adesione sarebbe stata presentata con finalità meramente dilatorie e senza comparizione al contraddittorio.

La decisione

La Corte ha rigettato sia il ricorso principale sia il ricorso incidentale. Ha ritenuto infondato l’incidentale sull’asserita tardività del ricorso introduttivo, richiamando il principio per cui la mancata comparizione del contribuente alla data fissata per l’adesione non fa venir meno la sospensione del termine di 90 giorni ex art. 6 d.lgs. n. 218/1997. Quanto al ricorso principale, ha dichiarato inammissibili le censure ex art. 360 n. 5 c.p.c. per il filtro dell’art. 348-ter c.p.c. e ha respinto le ulteriori doglianze: l’avviso era validamente sottoscritto da soggetto delegato appartenente alla carriera direttiva; in un accertamento cd. "a tavolino" non era necessario un PVC né la preventiva instaurazione di un contraddittorio nei termini prospettati; non vi era integrazione postuma della motivazione in giudizio; l’accertamento era legittimamente induttivo e poteva fondarsi anche su elementi presuntivi semplici o supersemplici, inclusi i dati OMI, il valore del mutuo e le risultanze degli studi di settore; in tema di sanzioni, la società non aveva provato l’assenza assoluta di colpa, non bastando la sola denuncia del consulente. Le spese sono state compensate per il 50% e la contribuente è stata condannata al restante 50%; è stato inoltre dato atto dell’obbligo di versamento dell’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  Delimita i vizi denunciabili in cassazione; le censure di omesso esame di fatto decisivo sono state ritenute inammissibili per il filtro dell’art. 348-ter c.p.c.

• art. 348-ter c.p.c.

  Preclude la deduzione del vizio di cui all’art. 360 n. 5 c.p.c. quando l’appello è stato proposto dopo l’11 settembre 2012 e la sentenza di appello conferma quella di primo grado con le stesse ragioni.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  L’avviso di accertamento è validamente sottoscritto anche da soggetto delegato appartenente alla carriera direttiva, in base a delega di firma.

• art. 24 l. n. 4 del 1929

  Il processo verbale di constatazione non è un passaggio necessario in ogni accertamento e non deve necessariamente contenere contestazioni, potendo avere contenuto ricognitivo o valutativo.

• art. 6 d.lgs. n. 218 del 1997

  La presentazione dell’istanza di accertamento con adesione sospende il termine per impugnare; la mancata comparizione alla data fissata non fa venir meno gli effetti dell’istanza.

• art. 21, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato dal ricorrente incidentale per il termine di impugnazione; la Corte lo legge alla luce della sospensione ex art. 6 d.lgs. n. 218/1997.

• art. 10 l. n. 212 del 2000

  Invocato a sostegno della pretesa tardività del ricorso, ma non idoneo a superare la sospensione del termine derivante dall’istanza di adesione.

• art. 4, comma 2, d.lgs. n. 165 del 2001

  Richiamato per contestare la qualifica del sottoscrittore dell’atto, ma la Corte ha ritenuto sufficiente la delega di firma.

• art. 19 d.lgs. n. 300 del 1999

  Richiamato nel motivo sulla sottoscrizione dell’avviso, senza esito favorevole alla contribuente.

• art. 53 d.lgs. n. 300 del 1999

  Richiamato nel motivo sulla sottoscrizione dell’avviso, senza incidere sulla validità dell’atto.

• art. 2697 c.c.

  La parte che invoca fatti impeditivi/esimenti, o che contesta la pretesa sul piano probatorio, deve assolvere il relativo onere della prova.

• art. 112 c.p.c.

  La Corte ha escluso l’omessa pronuncia perché la CTR aveva in realtà esaminato le censure della contribuente.

• artt. 83 e 85 TUIR

  Richiamati nel motivo sul preteso ampliamento postumo della motivazione dell’avviso, ma la censura è stata ritenuta infondata/inammissibile.

• art. 5 bis d.lgs. n. 218 del 1997

  Richiamato nel motivo sul PVC e sul contraddittorio; la Corte ha escluso che nel caso di accertamento a tavolino fosse necessario il verbale di constatazione.

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato per denunciare omessa pronuncia o difetto motivazionale, ma la CTR aveva già statuito sulle questioni dedotte.

• art. 39, secondo comma, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  In caso di accertamento induttivo puro, l’Ufficio può ricostruire il reddito anche con presunzioni semplici o supersemplici, senza necessità delle "gravi incongruenze" proprie degli studi di settore.

• art. 54, terzo comma, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato nel motivo sull’accertamento, ma la Corte ha confermato la legittimità della ricostruzione induttiva.

• art. 57, primo comma, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato nel motivo sull’accertamento, senza determinare l’accoglimento della censura.

• art. 53 TUIR

  Richiamato nel motivo sull’accertamento e nel contestare il valore normale, ma non ritenuto dirimente.

• art. 9, comma 3, TUIR

  Invocato per contestare il riferimento al valore normale; la Corte ha ritenuto la doglianza inammissibile o infondata alla luce della natura induttiva della ripresa.

• art. 14 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato nel motivo sul valore normale come parametro di ricostruzione; la Corte non ne ha tratto un limite alla pretesa fiscale.

• art. 35, comma 23-bis, d.l. n. 223 del 2006

  Richiamato nel motivo sul valore normale del bene immobile, senza esito favorevole alla contribuente.

• art. 39, primo comma, lett. d), secondo periodo, d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato nel settimo motivo, ma la Corte ha ribadito che l’accertamento era induttivo e poteva fondarsi su presunzioni anche non assistite dai requisiti tipici del procedimento analitico-presuntivo.

• artt. 2727 e ss. c.c.

  Richiamati per contestare l’uso delle presunzioni; la Corte ha confermato che, nell’induttivo puro, sono utilizzabili anche presunzioni supersemplici.

• art. 2, comma 2, d.lgs. n. 472 del 1997

  Richiamato nel motivo sulle sanzioni; la Corte ha ribadito che per escludere la responsabilità serve la prova dell’assenza assoluta di colpa.

• art. 5, comma 1, d.lgs. n. 472 del 1997

  Ai fini delle sanzioni tributarie, grava sul contribuente la prova dell’assenza di colpa/ignoranza incolpevole.

• art. 6, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997

  Richiamato nel motivo sulle sanzioni; non esonera automaticamente il contribuente dalla responsabilità per l’omessa dichiarazione del professionista incaricato.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  In caso di rigetto del ricorso, impone il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato per determinare l’ulteriore contributo unificato conseguente al rigetto.

Massime di principio

• In caso di istanza di accertamento con adesione, la mancata comparizione del contribuente alla data fissata non equivale a rinuncia formale e non fa cessare la sospensione del termine per impugnare.
• In un accertamento cd. "a tavolino" fondato su questionario o richiesta di informazioni, non sussiste un obbligo generale di redigere un processo verbale di constatazione prima dell’avviso di accertamento.
• L’avviso di accertamento è validamente sottoscritto da un funzionario delegato appartenente alla carriera direttiva; la contestazione sulla qualifica del firmatario è infondata se risulta la delega di firma.
• Quando la decisione di appello conferma integralmente la pronuncia di primo grado con le stesse ragioni, il motivo ex art. 360 n. 5 c.p.c. è inammissibile per effetto dell’art. 348-ter c.p.c.
• Nell’accertamento induttivo puro conseguente a omessa dichiarazione, l’Ufficio può utilizzare una pluralità di elementi presuntivi, anche supersemplici, senza dover rispettare il regime probatorio tipico degli accertamenti fondati sugli studi di settore.
• Gli scostamenti dai valori OMI, il valore del mutuo, la divergenza tra prezzo dichiarato e prezzo finanziato e l’antieconomicità dell’attività possono concorrere, in un quadro induttivo, alla ricostruzione del reddito.
• La mera denuncia del consulente fiscale non basta a escludere le sanzioni per omessa dichiarazione: il contribuente deve provare l’assenza assoluta di colpa e, di regola, anche di aver vigilato sull’operato del professionista.
• In sede di legittimità non è consentito sovrapporre una diversa lettura del materiale probatorio alla valutazione compiuta dal giudice di merito quando la censura si risolva in una contestazione del convincimento probatorio.
• L’omessa pronuncia non sussiste quando il giudice di merito abbia comunque preso posizione, anche implicitamente, sulla censura dedotta, rendendo così percepibile la ratio della decisione.

Come è indicizzato