Cassazione Civile, Ordinanza n. 08379/2023 del 23/03/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Ufficio ha recuperato a tassazione, per l'anno 2005, maggiori ricavi ai fini IRES, IRAP e IVA in relazione a cessioni di unità immobiliari, valorizzando anche lo scostamento tra i prezzi dichiarati e le quotazioni OMI. In primo grado il ricorso della società era stato accolto, ma in appello la Commissione tributaria regionale ha accolto l'impugnazione dell'Agenzia ritenendo legittimo l'accertamento anche solo sulla base della presunzione desunta dallo scostamento OMI, non superata dalle deduzioni difensive della contribuente. Con il ricorso per cassazione la società ha dedotto: 1) violazione della disciplina sull'accertamento induttivo e delle norme sul riparto dell'onere probatorio, sostenendo che mancassero i presupposti per il metodo induttivo puro; 2) violazione del divieto di nuove domande e del principio di corrispondenza tra atto impositivo e processo, assumendo che in appello l'Ufficio avesse mutato il fondamento della pretesa da contabilità inattendibile a presunzioni semplici basate sui valori OMI; 3) vizio di motivazione apparente, per avere la CTR affermato in modo apodittico la valenza probatoria dello scostamento OMI e il mancato superamento della presunzione, senza confrontarsi con le specifiche contestazioni della società; 4) omessa pronuncia sull'eccezione di inammissibilità dell'appello e sulle censure relative al valore presuntivo degli OMI.

La decisione

La Corte ha accolto il terzo motivo, ha dichiarato inammissibile il primo, ha rigettato il secondo e ha dichiarato assorbito il quarto. Ha cassato la sentenza impugnata limitatamente al motivo accolto e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Il nucleo decisivo della decisione è che, per gli accertamenti relativi a cessioni immobiliari, lo scostamento tra prezzo dichiarato e valori OMI non basta da solo a sorreggere l'accertamento di maggior reddito: servono ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, e la sentenza di merito deve dar conto in modo effettivo del ragionamento seguito e delle ragioni per cui le contestazioni del contribuente non sono state accolte. La motivazione della CTR è stata ritenuta solo apparente, quindi nulla per violazione del "minimo costituzionale" di motivazione.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  invocato per denunciare la violazione di norme sostanziali e procedurali in tema di accertamento tributario

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  richiamato per il vizio di omessa pronuncia

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  menzionato impropriamente nel motivo, che in sostanza deduceva motivazione apparente

• art. 2697 c.c.

  richiamato in relazione al riparto dell'onere della prova

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  norma evocata per contestare i presupposti dell'accertamento induttivo; la Corte ribadisce che, per le cessioni immobiliari, il solo scostamento dai valori OMI non basta senza ulteriori indizi

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  richiamato come base dell'accertamento riportato nell'avviso

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nel primo motivo, ma non decisivo nella soluzione

• art. 54, comma 5, d.P.R. n. 633/1972

  richiamato nel primo motivo; la Corte ricostruisce la disciplina IVA sugli accertamenti delle cessioni immobiliari

• art. 54, terzo comma, d.P.R. n. 633/1972

  nel testo è ricordata la disciplina successiva che consentiva la rettifica anche sulla base del valore normale, poi superata dalla successiva riforma

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato nel motivo sul divieto di nuove domande in appello

• art. 345 c.p.c.

  richiamato per il divieto di nuove domande o eccezioni in appello

• art. 111 Cost., comma 6

  richiamato come parametro del dovere di motivazione; la motivazione apparente viola il "minimo costituzionale"

• art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4

  richiamato quale norma che impone la motivazione della sentenza

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  richiamato quale norma che impone al giudice tributario una motivazione effettiva

• art. 52, commi 4 e 5, d.P.R. n. 131/1986

  richiamato nella ricostruzione storica della disciplina dei valori dichiarati negli atti immobiliari

• art. 43, comma 1, d.P.R. n. 131/1986

  richiamato per la determinazione della base imponibile nel testo storico-normativo

• art. 51 d.P.R. n. 131/1986

  richiamato per la determinazione del valore del bene ai fini dell'imposta di registro

• art. 15 d.l. n. 41/1995

  richiamato nella ricostruzione della disciplina previgente sulle cessioni immobiliari soggette a IVA

• art. 35 d.l. n. 223/2006

  richiamato nella ricostruzione dell'intervento normativo che aveva introdotto il riferimento al valore normale/OMI

• art. 1, comma 307, l. n. 296/2006

  richiamato per la determinazione del valore normale secondo i criteri OMI

• art. 24, commi 4, lett. f), e 5, l. n. 88/2009

  richiamato come norma che ha ripristinato, per i rapporti non esauriti, il requisito delle presunzioni gravi, precise e concordanti

• art. 9, comma 3, TUIR

  richiamato nella definizione del valore normale dei beni immobili

• art. 14 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato nella determinazione del valore normale ai fini IVA

• art. 73 direttiva 2006/112/CE

  richiamato nel passaggio sulla incompatibilità europea della presunzione legale basata sul valore normale

Massime di principio

• Nelle cessioni di immobili, ai fini della rettifica del reddito d'impresa, lo scostamento tra corrispettivo dichiarato e valori OMI non è da solo sufficiente a fondare l'accertamento, essendo necessari ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, quando trovi applicazione il regime delle presunzioni semplici.
• L'atto impositivo delimita l'oggetto del giudizio tributario: l'Ufficio non può introdurre in giudizio una causa petendi diversa o modificare il fondamento sostanziale della pretesa rispetto a quanto esposto nell'avviso di accertamento.
• Il giudice tributario può qualificare giuridicamente i fatti posti a base della pretesa fiscale, ma non può alterarne la sostanza fattuale o sostituire gli elementi posti dall'Ufficio a fondamento dell'accertamento.
• La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla, quando si limita ad affermazioni apodittiche o circolari senza rendere percepibile il percorso logico-giuridico seguito e senza confrontarsi con le specifiche difese delle parti.
• La validità della decisione richiede che il giudice espliciti le ragioni per cui ritiene provata la pretesa fiscale e per cui reputa non superate le contestazioni del contribuente; altrimenti non è possibile verificare se il giudizio sia stato svolto iuxta alligata et probata.

Come è indicizzato