Cassazione Civile, Ordinanza n. 19957/2022 del 21/06/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da accertamenti fiscali svolti nei confronti di associazioni culturali riconducibili al ricorrente e, in parallelo, da indagini bancarie eseguite sui suoi rapporti finanziari per gli anni 2008-2011. Per il 2009 l'Ufficio ha rideterminato redditi da lavoro autonomo e Iva, recuperando a tassazione somme risultanti dalle movimentazioni bancarie e irrogando sanzioni. Il contribuente ha impugnato l'avviso e, dopo un primo parziale accoglimento in CTP, la CTR ha dichiarato cessata la materia del contendere per una parte già annullata in autotutela, ha rigettato il resto dell'appello principale del contribuente e ha accolto quello incidentale dell'Ufficio, rideterminando il reddito imponibile. In cassazione il ricorrente ha dedotto cinque motivi: 1) violazione delle norme sulle indagini bancarie e sulla determinazione del reddito, sostenendo che i costi dovessero essere riconosciuti forfetariamente e che la CTR avesse errato nel pretendere prova analitica dei costi; 2) nullità per violazione dell'art. 112 c.p.c., lamentando che la CTR avesse respinto l'eccezione di illegittimità dell'autorizzazione alle indagini bancarie valorizzando un profilo non dedotto; 3) violazione delle norme sul contraddittorio e della buona fede, assumendo di non essere stato posto in condizione di giustificare i movimenti bancari per condotta pretestuosa del funzionario; 4) violazione delle norme sul PVC e sul termine dilatorio, sostenendo che fosse necessario un processo verbale di chiusura delle indagini finanziarie prima dell'accertamento; 5) violazione delle regole probatorie sulle indagini bancarie, deducendo che non fosse stata provata la fittizietà dell'intestazione di conti non direttamente intestati a lui né la loro riferibilità al contribuente.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati il primo, secondo, terzo e quinto motivo, e inammissibile il quarto. Ha confermato che, in un accertamento analitico o analitico-presuntivo fondato su indagini bancarie, il contribuente deve provare l'esistenza e l'inerenza dei costi deducibili, non essendo ammessa una deduzione forfetaria dei costi come preteso dal ricorrente. Ha inoltre affermato che l'autorizzazione alle indagini bancarie è atto endoprocedimentale e che eventuali irregolarità non comportano automaticamente l'inutilizzabilità degli elementi acquisiti. Quanto al contraddittorio, ha escluso un obbligo generale di preventiva instaurazione nelle indagini bancarie per i tributi non armonizzati, precisando che per l'Iva il contribuente non aveva dedotto la prova di resistenza. Sul PVC, ha ribadito che l'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente riguarda accessi, ispezioni e verifiche nei locali e non si applica automaticamente alle indagini bancarie; inoltre il ricorrente non aveva chiarito quali elementi fossero stati acquisiti in sede di accesso e quali tramite banca. Infine, ha reputato corretto l'utilizzo di conti non intestati direttamente al contribuente, quando questi abbia la possibilità di operarvi o i conti risultino comunque a lui riferibili anche per presunzioni. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna del ricorrente alle spese.

Norme richiamate

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  primo comma, n. 2; n. 7; secondo comma

  legittima le indagini bancarie e consente l'utilizzo presuntivo delle movimentazioni; l'invito al contraddittorio è facoltativo e non costituisce contraddittorio endoprocedimentale obbligatorio nelle verifiche bancarie.

• art. 51 d.P.R. n. 633/1972

  consente di acquisire dati bancari e di presumere l'inerenza delle movimentazioni a operazioni imponibili, anche su conti formalmente intestati a terzi se riferibili al contribuente.

• art. 54 d.P.R. n. 917/1986

  richiamato dal ricorrente e dalla Corte nel contesto della deducibilità dei costi e della determinazione del reddito da lavoro autonomo.

• art. 75 d.P.R. n. 917/1986

  richiamato per escluderne l'applicazione alle rettifiche induttive/analitico-presuntive in tema di deduzione forfetaria dei costi.

• art. 6-bis D.L. n. 90/1990

  richiamato a sostegno del principio di deducibilità delle spese annotate in contabilità, ritenuto non estensibile all'accertamento analitico-presuntivo nei termini prospettati dal ricorrente.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  secondo comma; comma 1, lett. d)

  distingue tra accertamento induttivo puro e accertamento analitico-induttivo; solo nel primo può operare una ricostruzione forfetaria dei costi, mentre nel secondo l'Ufficio può integrare le lacune con presunzioni semplici.

• art. 53 Cost.

  invocato dal ricorrente in relazione alla capacità contributiva, ma ritenuto non violato dalla disciplina applicata.

• art. 112 c.p.c.

  la violazione è configurabile solo se il giudice omette di pronunciare su domanda o eccezione ritualmente proposta; non quando la questione sia esaminata e decisa, anche se in modo ritenuto erroneo.

• art. 2697 c.c.

  richiamato per il riparto dell'onere probatorio; nel caso di costi deducibili e di riferibilità di conti a terzi, l'onere della prova grava sul contribuente nei limiti affermati dalla giurisprudenza.

• art. 10 L. n. 212/2000

  richiamato in tema di collaborazione e buona fede, ma non idoneo a imporre un contraddittorio preventivo generalizzato nelle indagini bancarie.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  il termine dilatorio e il PVC presuppongono accessi, ispezioni e verifiche nei locali; non si applicano automaticamente alle indagini bancarie ex art. 32 d.P.R. 600/1973.

• art. 21-octies L. n. 241/1990

  richiamato per affermare che non ogni vizio formale dell'autorizzazione o del procedimento comporta invalidità dell'atto in assenza di concreto pregiudizio.

• art. 2729 c.c.

  le presunzioni utilizzate dall'Ufficio devono essere gravi, precise e concordanti nel quadro dell'accertamento analitico-induttivo.

• art. 37 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nel quinto motivo in relazione alla riferibilità dei conti e all'imputazione dei movimenti, ma la Corte ha ritenuto corretto l'uso delle presunzioni bancarie.

• art. 7 L. n. 212/2000

  richiamato dal ricorrente sul piano motivazionale dell'atto, senza che la Corte ravvisasse vizi tali da incidere sull'accertamento.

• art. 3 L. n. 241/1990

  richiamato dal ricorrente sul difetto di motivazione, ma non ritenuto decisivo per invalidare la pretesa fiscale.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  menzionato nel dispositivo per il raddoppio del contributo unificato, quale conseguenza processuale del rigetto del ricorso.

Massime di principio

• Nell'accertamento analitico o analitico-presuntivo fondato su indagini bancarie, il contribuente che invochi costi deducibili deve provarne esistenza, certezza e inerenza all'attività; non è dovuto all'Ufficio un riconoscimento forfetario dei costi.
• La ricostruzione forfetaria dei componenti negativi è propria dell'accertamento induttivo puro, non dell'accertamento analitico-induttivo, nel quale l'Ufficio integra le lacune contabili con presunzioni semplici senza prescindere del tutto dalle scritture.
• L'autorizzazione alle indagini bancarie ha natura di atto endoprocedimentale e la sua eventuale irregolarità non comporta automaticamente l'inutilizzabilità dei dati acquisiti, in assenza di specifico pregiudizio per il contribuente.
• Non esiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale preventivo per gli accertamenti tributari non armonizzati, salvo diversa previsione normativa; nelle indagini bancarie l'invito al contribuente è facoltativo e non condiziona la validità dell'accertamento.
• L'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente si applica agli accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente e non si estende automaticamente alle sole indagini finanziarie.
• Le movimentazioni di conti formalmente intestati a terzi possono essere utilizzate ai fini dell'accertamento se l'Amministrazione dimostra, anche per presunzioni, la loro sostanziale riferibilità al contribuente o la sua concreta disponibilità a operare sui rapporti.

Come è indicizzato