Cassazione Civile, Ordinanza n. 23478/2023 del 01/08/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana che aveva respinto l'appello dell'Ufficio su un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2005 notificato alla società poi fallita. L'accertamento contestava: partecipazione a operazioni soggettivamente inesistenti nell'acquisto di autovetture, sottofatturazione nella cessione di vetture usate e indeducibilità di costi ritenuti non inerenti o non di competenza, con rideterminazione di Ires, Iva e Irap e irrogazione di sanzioni. In pendenza del giudizio, la società aveva definito i rilievi sui costi non inerenti o non di competenza ex art. 6 del d.l. 193/2016, e l'Ufficio aveva abbandonato le contestazioni Irap. I motivi di ricorso riguardavano: 1) violazione delle norme sull'Iva e delle presunzioni in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, per avere la CTR negato la consapevolezza della frode e male applicato il riparto dell'onere probatorio; 2) erronea valutazione della buona fede del contribuente e delle prove presuntive, senza distinguere tra fattispecie semplici e frodi carosello con società filtro; 3) violazione dell'art. 43 d.P.R. 600/1973, per avere la CTR escluso il raddoppio dei termini di accertamento in mancanza di denuncia penale.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondati tutti i motivi. Ha affermato che, in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Ufficio può assolvere l'onere probatorio anche mediante presunzioni semplici e che, una volta allegati elementi oggettivi specifici idonei a far presumere la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del contribuente, spetta a quest'ultimo provare la propria diligenza e l'effettiva estraneità alla frode. Ha censurato la CTR per motivazione sostanzialmente apparente e per aver valorizzato elementi formali o poco significativi, senza confrontarsi con gli indizi specificamente allegati dall'Ufficio e senza distinguere le diverse tipologie di frode. Ha inoltre accolto il motivo sul raddoppio dei termini, precisando che, per il periodo d'imposta in questione e per effetto della disciplina transitoria applicabile, il raddoppio operava al ricorrere dell'obbligo di denuncia penale, indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di II grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 19, comma 1, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato come norma sulla detrazione IVA, la cui applicazione è subordinata alla prova della reale esistenza dell'operazione e, nelle operazioni soggettivamente inesistenti, della buona fede del cessionario.

• art. 54, comma 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato insieme alle norme sull'accertamento IVA; la Corte lo collega al potere dell'Ufficio di contestare operazioni inesistenti e di usare presunzioni.

• art. 2729 c.c.

  La Corte ribadisce che le prove presuntive devono essere vagliate secondo gravità, precisione e concordanza, con motivazione non apparente e valutazione analitica e complessiva degli indizi.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato per le regole di accertamento delle imposte dirette e per il correlato riparto dell'onere probatorio in presenza di operazioni inesistenti.

• art. 43, comma 3, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Nel regime applicabile al caso, il raddoppio dei termini di accertamento opera quando la violazione fiscale comporta l'obbligo di denuncia penale, indipendentemente dalla sua effettiva presentazione.

• art. 331 c.p.p.

  È il parametro per verificare se la violazione fiscale imponesse la denuncia penale, condizione per il raddoppio dei termini.

• d.lgs. n. 74 del 2000

  Richiamato quale catalogo dei reati tributari che possono far sorgere l'obbligo di denuncia penale.

• art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  La Corte esclude l'inammissibilità del ricorso, ritenendo rispettato il requisito di autosufficienza.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Base processuale dei motivi di ricorso per violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 6 del d.l. 22 ottobre 2016, n. 193

  Richiamato per la definizione agevolata dei rilievi sui costi non inerenti o non di competenza, ormai estranei al giudizio.

• art. 37, commi 24, 25 e 26, d.l. 4 luglio 2006, n. 223

  Indicati per la disciplina originaria del raddoppio dei termini di accertamento e della sua estensione all'Iva, con applicazione ai periodi d'imposta ancora pendenti.

• art. 57 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato per l'analoga disciplina del raddoppio dei termini in materia IVA.

• art. 2, commi 1 e 2, d.lgs. 5 agosto 2015, n. 128

  La Corte precisa che la disciplina restrittiva introdotta nel 2015 non si applica alla fattispecie per effetto della norma di salvaguardia.

• art. 3, comma 2, d.lgs. 5 agosto 2015, n. 128

  Norma di salvaguardia che fa salvi gli atti impositivi già notificati alla data di entrata in vigore del decreto.

• art. 1, commi 130, 131 e 132, l. 28 dicembre 2015, n. 208

  La Corte esclude l'applicazione della soppressione del raddoppio ai periodi d'imposta anteriori secondo il regime transitorio.

• Corte cost. n. 247/2011

  Richiamata per il principio secondo cui il raddoppio dei termini dipende dall'esistenza dell'obbligo di denuncia, da verificare con prognosi postuma.

Massime di principio

• In tema di operazioni soggettivamente inesistenti ai fini IVA, l'Amministrazione finanziaria deve provare, anche per presunzioni semplici e tramite elementi oggettivi specifici, sia la fittizietà del fornitore sia la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario; se tale prova è fornita, il contribuente deve dimostrare di avere adottato tutta la diligenza esigibile per non partecipare all'evasione.
• La mera regolarità formale della documentazione contabile, la tracciabilità dei pagamenti o la consegna della merce non sono, di per sé, prove decisive dell'estraneità del contribuente alla frode, potendo costituire elementi solo esteriori e non risolutivi.
• Nelle frodi carosello e nelle operazioni con società filtro il giudice deve valutare in modo analitico e complessivo gli indizi allegati dall'Ufficio, distinguendo le fattispecie semplici da quelle più complesse; una motivazione che si limiti a negare la sufficienza degli indizi senza confrontarsi con essi è apparente o comunque inidonea.
• Il raddoppio dei termini di accertamento, nella disciplina transitoria applicabile alle annualità pregresse, opera quando la violazione fiscale integra un fatto che impone la denuncia penale ai sensi dell'art. 331 c.p.p., a prescindere dall'effettiva presentazione della denuncia e dall'esito del procedimento penale.
• Nel controllo sulla sussistenza del raddoppio dei termini il giudice tributario compie una valutazione 'ora per allora' circa l'esistenza dell'obbligo di denuncia, verificando che l'Amministrazione non abbia utilizzato in modo pretestuoso tale istituto.

Come è indicizzato