Sentenza del 17/12/2025 n. 582 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Modena

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di irrogazione sanzioni per gli anni 2018 e 2019 conseguenti all'accertamento di proventi illeciti derivanti da attività criminali (vendita di stupefacenti e gestione di marketplace nel dark web) e per omessa compilazione del quadro RW relativamente a criptovalute detenute su piattaforma estera. Il ricorrente censura: errata lettura e interpretazione della sentenza penale e dei dati penali, calcolo errato degli importi, errata ricostruzione normativa (base imponibile sul valore e non sul costo), violazioni procedurali tra cui mancata notifica dell'inizio della verifica e mancato rispetto del contraddittorio endoprocedimentale e del diritto di difesa.

La decisione

La Corte ha rigettato i ricorsi. Ha ritenuto valido il processo verbale del 19-01-2024 e le fasi procedimentali svolte (contraddittorio endoprocedimentale regolare), ha confermato che le criptovalute detenute tramite piattaforma estera costituiscono attività finanziarie estere richiedibili nel quadro RW anche prima della modifica normativa del 2023, richiamando l'orientamento della Corte di Giustizia UE e la disciplina dell'art.4, comma 1, DL 167/1990. L'Agenzia ha correttamente attribuito le somme e applicato la sanzione minima del 3% per omessa compilazione del quadro RW. Condanna del ricorrente al pagamento delle spese di giudizio, liquidate in Euro 5.000,00 oltre accessori di legge.

Norme richiamate

• Legge 30 dicembre 1993, n. 537 - art. 14 comma 4

  Richiamata come base normativa per la tassazione dei proventi illeciti; la Corte accetta l'utilizzo dei dati penali e delle risultanze investigative per individuare i proventi tassabili.

• Decreto Legge 22 giugno 1990, n. 167 - art. 4 comma 1

  art. 4, comma 1 DL 167/1990

  Interpretato come norma che impone l'indicazione degli investimenti e delle attività finanziarie estere nel quadro RW; la Corte ritiene applicabile l'obbligo anche alle valute virtuali detenute all'estero, per effetto dell'assimilazione operata dalla giurisprudenza UE.

• Legge di bilancio 2023 - art. 1 comma 129

  Modifica normativa che dal 2023 ha esplicitamente previsto obbligo di indicazione delle criptovalute; la Corte tuttavia afferma che, ancor prima della modifica, le posizioni crypto custodite all'estero dovevano essere considerate attività estere finanziarie in base all'orientamento UE.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 - Statuto del contribuente - art. 12

  Richiamato dal ricorrente per contestare la mancata notifica dell'inizio della verifica; la Corte ha ritenuto che non vi sia stata violazione dello Statuto e che il contraddittorio endoprocedimentale si sia svolto regolarmente.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 32 comma 1 n. 2

  Citando la normativa procedurale sulle attività di accertamento fiscale, il ricorrente ha dedotto vizi procedurali; la Corte ha invece ritenuto regolari le attività svolte e utilizzabili i dati acquisiti.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 42

  Richiamato nelle eccezioni del ricorrente; non è stata ritenuta violata dalla Corte.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - art. 7 comma 5-bis

  Richiamato dal ricorrente in tema di onere della prova e rappresentazione dei fatti; la Corte ha ritenuto che la documentazione fornita dall'Agenzia e il PVC fossero sufficienti.

• Codice Civile - artt. 2697 e 2729

  Richiamati in tema di onere della prova e valutazione delle presunzioni; la Corte ha ritenuto che l'Agenzia abbia adeguatamente documentato le attribuzioni contabili al ricorrente.

• Costituzione - art. 23

  Invocato dal ricorrente per contestare l'interpretazione normativa e la pretesa tributaria; la Corte non ha riconosciuto il vizio costituzionale dedotto.

• Codice penale e normativa in materia di stupefacenti - art. 648-bis c.p.; DPR 309/1990 artt. 73 e 74

  art. 648-bis c.p.; art. 73 e art. 74 DPR 309/1990

  Le condanne penali e le risultanze investigative sono state prese come base fattuale per le contestazioni fiscali; la sentenza penale è stata ritenuta elemento significativo per la ricostruzione dei fatti economici oggetto di imposizione.

• Codice di procedura civile - art. 132 comma 1 n.4 e disposizioni di attuazione art. 118

  art. 132 c.p.c. comma 1 n.4; disp. att. art. 118

  Richiamati per spiegare la motivazione concisa della Corte e il fatto che non è necessario trattare analiticamente tutte le questioni sollevate se non rilevanti per la decisione.

Massime di principio

• La detenzione di criptovalute su piattaforme custodial estere integra, di norma, un'attività finanziaria estera imponibile ai fini del quadro RW e deve essere dichiarata anche se la normativa nazionale ha esplicitato l'obbligo solo successivamente, in considerazione dell'orientamento della Corte di Giustizia UE che assimila le valute virtuali ad attività finanziarie estere.
• Una sentenza penale che accerta la partecipazione a condotte illecite rappresenta elemento probatorio rilevante e può essere utilizzata dall'Amministrazione finanziaria per ricostruire fiscalmente i proventi, ma l'amministrazione deve comunque motivare l'attribuzione e il calcolo degli importi al singolo soggetto.
• Le censure procedurali (mancata notifica dell'inizio della verifica, violazione del contraddittorio) richiedono prova concreta del vizio; la semplice allegazione non è sufficiente se l'istruttoria dimostra il corretto svolgimento del contraddittorio endoprocedimentale.
• La base di calcolo per eventuali ricostruzioni riferite a criptovalute può essere determinata sul valore nominale o di mercato al momento di riferimento (es. 31/12) se adeguatamente documentato; contestazioni sul criterio di valorizzazione devono essere supportate da elementi tecnici contrari.
• L'onere della prova circa l'ammontare dei proventi e la loro riconducibilità al contribuente grava sull'Amministrazione, ma può essere assolto con la combinazione di provvedimenti giudiziari, atti investigativi e dati estratti dalla normativa antiriciclaggio e dalle movimentazioni rilevate.
• In contenziosi simili è utile produrre documentazione tecnica sulla natura custodial/non custodial del wallet, sulle chiavi private e sulla localizzazione dei servizi provider, nonché dimostrare ogni eventuale partecipazione congiunta o suddivisione delle somme in caso di controversia tra più indagati.
• L'applicazione delle sanzioni per omissione del quadro RW segue criteri stabiliti dalla legge; la richiesta di applicazione della sanzione minima può essere contrastata solo con prove che dimostrino l'assenza dell'obbligo o errori nella quantificazione.