Cassazione Civile, Ordinanza n. 09894/2024 del 11/04/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA relativo all'anno d'imposta 2007, con cui l'Amministrazione recuperava a tassazione costi ritenuti indeducibili e IVA indebitamente detratta in relazione a operazioni considerate inesistenti, nell'ambito di rapporti con una società ritenuta "cartiera". La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente, ma la CTR aveva poi accolto l'appello dell'Ufficio, ritenendo non correttamente applicato il riparto dell'onere della prova e qualificando la vicenda come operazioni soggettivamente inesistenti. La società ha proposto ricorso per cassazione con nove motivi: 1) nullità per violazione degli artt. 53 e 57 d.lgs. 546/1992, per asserita inammissibilità dell'appello dell'Ufficio, sostenendo che in appello l'Amministrazione avrebbe mutato la contestazione da operazioni soggettivamente a oggettivamente inesistenti; 2) violazione dell'art. 112 c.p.c. per ultrapetizione, perché la CTR avrebbe confermato l'atto su presupposto diverso da quello contenuto nell'avviso; 3) violazione dell'art. 56 d.lgs. 546/1992, per omessa pronuncia sulla decadenza dell'Ufficio, questione che la società assumeva riproposta in appello; 4) violazione dell'art. 57, comma 3, d.P.R. 633/1972 e delle norme sulle prove documentali, per avere la CTR ritenuto operante il raddoppio dei termini di accertamento in presenza di reato; 5) violazione dell'art. 19 d.P.R. 633/1972 e dell'art. 168 della direttiva 2006/112/CE, sostenendo che il diritto alla detrazione non poteva essere negato poiché l'imposta era stata effettivamente versata dal fornitore; 6) violazione degli artt. 21 e 54 d.P.R. 633/1972 e delle norme sull'onere della prova, per avere la CTR posto a carico della contribuente la prova dell'effettività delle operazioni; 7) violazione degli artt. 2359 e 2497-sexies c.c. per non avere riconosciuto la presunzione legale di effettivo esercizio di attività di direzione e coordinamento da parte della controllante; 8) omesso esame di fatti decisivi e documenti che, secondo la ricorrente, dimostravano l'effettività delle operazioni e la legittimità della detrazione IVA; 9) violazione della disciplina sulle sanzioni tributarie e del favor rei, per non avere applicato le più miti misure sanzionatorie introdotte dal d.lgs. 158/2015 e dalla legge 208/2015.

La decisione

La Corte ha respinto tutti i motivi tranne il nono, ritenuto fondato. Ha confermato che l'operazione era da qualificare come soggettivamente inesistente, che l'Amministrazione aveva assolto l'onere di provare la fittizietà del fornitore e gli indici di conoscibilità della frode in capo alla contribuente, e che quindi correttamente era stata negata la detrazione IVA. Ha inoltre ritenuto infondati i motivi sulla pretesa inammissibilità dell'appello, sull'asserita ultrapetizione, sulla decadenza e sul raddoppio dei termini, spiegando che il relativo vizio processuale non aveva incidenza concreta sul diritto di difesa e che, nel caso, la disciplina del raddoppio dei termini era applicabile ratione temporis. Ha giudicato infondate anche le censure sulla prova dell'effettività delle operazioni, perché la CTR aveva correttamente valorizzato la mancata dimostrazione dell'effettivo svolgimento delle prestazioni e gli elementi sintomatici della partecipazione alla frode, non sindacabili in cassazione. Ha invece accolto il motivo sulle sanzioni, rilevando l'applicabilità dello ius superveniens più favorevole e la necessità di rideterminare le sanzioni secondo il nuovo trattamento più mite. Ne è seguito il parziale accoglimento del ricorso, con cassazione sul punto e rinvio al giudice di merito per la sola rideterminazione delle sanzioni; il resto è stato rigettato.

Norme richiamate

• art. 53 d.lgs. 546/1992

  Richiamato per esaminare l'eccezione di inammissibilità dell'appello dell'Ufficio; la Corte esclude che vi sia stata una mutatio libelli rilevante, perché l'appello manteneva la contestazione di operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 57 d.lgs. 546/1992

  Richiamato in relazione al divieto di domande nuove in appello; la Corte ritiene che non vi sia stata introduzione di un tema nuovo, ma solo corretta qualificazione della fattispecie.

• art. 112 c.p.c.

  Il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato opera rispetto alla domanda giudiziale e alla decisione, non tra atto impositivo e sentenza; nel caso non vi è ultrapetizione.

• art. 56 d.lgs. 546/1992

  La Corte esclude l'omessa pronuncia sulla decadenza perché la censura non incideva concretamente sulla decisione, stante l'applicabilità del raddoppio dei termini.

• art. 57, comma 3, d.P.R. 633/1972

  Applicato per affermare la validità del raddoppio dei termini di accertamento in presenza di seri indizi di reato, anche se la denuncia è archiviata o tardiva, per gli atti notificati nel regime temporale rilevante.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato quale norma generale sull'onere della prova, in combinazione con la giurisprudenza sull'IVA nelle operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 2699 c.c.

  Citato insieme all'art. 2700 c.c. nell'ambito della censura sui documenti e sulle risultanze probatorie; la Corte non accoglie la doglianza.

• art. 2700 c.c.

  Richiamato con riferimento alla fede privilegiata dell'atto pubblico, ma la Corte non ravvisa violazione decisiva.

• art. 19 d.P.R. 633/1972

  Il diritto alla detrazione IVA sorge con l'esigibilità dell'imposta; se l'operazione è fittizia, la detrazione non sorge.

• art. 168 Direttiva 2006/112/CE

  La Corte afferma che il principio di neutralità fiscale non consente la detrazione in assenza di operazioni effettive imponibili.

• art. 21 d.P.R. 633/1972

  Citato tra le norme invocate sulla documentazione fiscale; la censura è respinta.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Citato nel motivo sull'onere della prova e sull'accertamento IVA; la Corte conferma la decisione di merito.

• art. 2359 c.c.

  Richiamato per sostenere l'esistenza di un rapporto di controllo; la Corte non accoglie la censura.

• art. 2497-sexies c.c.

  Invocato per la presunzione di direzione e coordinamento; la Corte non lo ritiene decisivo nel caso concreto.

• art. 3 d.lgs. 472/1997

  Richiamato per il principio del favor rei in materia sanzionatoria tributaria.

• art. 1, comma 2, d.lgs. 471/1997

  Citato nel motivo sulle sanzioni, per la rideterminazione della misura sanzionatoria.

• art. 5, comma 4, d.lgs. 471/1997

  Citato nel motivo sulle sanzioni come parte della disciplina sanzionatoria applicabile.

• art. 6, comma 6, d.lgs. 471/1997

  Citato nel motivo sulle sanzioni come disposizione da coordinare con lo ius superveniens.

• art. 32 d.lgs. 446/1997

  Richiamato nel motivo sulle sanzioni, senza effetti ostativi all'accoglimento parziale.

• art. 15 d.lgs. 158/2015

  Norma del nuovo sistema sanzionatorio richiamata per il trattamento più mite.

• art. 32 d.lgs. 158/2015

  Richiamato nel quadro del nuovo regime sanzionatorio da applicare in rideterminazione.

• art. 1, comma 133, L. 208/2015

  Richiamato per coordinare l'applicazione dello ius superveniens e della disciplina transitoria.

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  Citatato dalla Corte nel richiamo alla disciplina del raddoppio dei termini di accertamento per le imposte dirette, come principio generale applicato anche in coerenza al caso IVA.

• art. 2 d.lgs. 128/2015

  Richiamato come norma transitoria che salva gli effetti degli avvisi già notificati.

Massime di principio

• In materia di IVA, quando l'Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti, deve provare sia la fittizietà del fornitore sia la consapevolezza, o la conoscibilità con l'ordinaria diligenza, da parte del cessionario o committente della partecipazione a una frode fiscale; solo dopo tale prova l'onere si sposta sul contribuente.
• La detrazione IVA non spetta se l'operazione è fittizia o soggettivamente inesistente, perché il diritto alla detrazione sorge solo con un'operazione effettivamente realizzata e imponibile.
• La regolarità formale della contabilità, dei pagamenti o la circostanza che il fornitore abbia versato l'imposta non sono di per sé sufficienti a dimostrare l'effettività dell'operazione né a neutralizzare la contestazione di frode.
• Il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato va riferito alla domanda giudiziale e alla decisione del giudice, non al rapporto tra avviso di accertamento e sentenza; non vi è ultrapetizione se il giudice decide sulla fattispecie effettivamente devoluta in giudizio.
• La deduzione di vizi processuali è ammissibile solo se la violazione ha inciso concretamente sul diritto di difesa o sul contenuto della decisione; non sono ammissibili censure meramente astratte o prive di incidenza pratica.
• Il raddoppio dei termini di accertamento opera, nel regime temporale applicabile, in presenza di seri indizi di reato che impongano la denuncia penale, anche se il procedimento penale sia poi archiviato o la denuncia sia tardiva, purché l'atto rientri nella disciplina transitoria pertinente.
• In cassazione non è consentito rimettere in discussione l'apprezzamento di fatto e la valutazione delle prove compiuti dal giudice di merito, se la motivazione dà conto in modo coerente degli elementi valorizzati.
• In materia di sanzioni tributarie, lo ius superveniens più favorevole deve essere applicato quando il caso concreto lo consente; se il ricorso indica specificamente i dati necessari, il giudice deve procedere alla rideterminazione della misura sanzionatoria secondo il nuovo regime più mite.

Come è indicizzato