Cassazione Civile, Ordinanza n. 32003/2023 del 17/11/2023

Esito

La controversia

La lite trae origine da un avviso di accertamento per IRPEF, addizionali, IRAP e IVA relativo all’anno d’imposta 2009, emesso nei confronti di un imprenditore che gestiva apparecchi di intrattenimento e scommesse. L’Ufficio, a seguito di accertamento analitico-induttivo fondato anche su dati acquisiti dal concessionario della rete telematica e su documentazione ex artt. 32 d.P.R. 600/1973 e 51 d.P.R. 633/1972, ha contestato la mancata contabilizzazione di incassi per euro 346.049,90. Il contribuente ha sostenuto che la propria contabilità fosse attendibile, che il dato del PREU non fosse un dato oggettivo ma forfettario, che vi fossero stati periodi di disconnessione della rete e che, soprattutto, il maggior ricavo accertato dovesse essere ripartito tra gestore ed esercenti, non potendo essere imputato integralmente a lui. Con il ricorso per cassazione ha dedotto: (1) violazione degli artt. 56 e 109, comma 4, TUIR, in relazione all’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973 e all’art. 53 Cost., per avere il giudice tributario confermato l’imputazione dell’intero maggior ricavo al solo gestore nonostante la contabilità mostrasse il riparto dei ricavi; (2) violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., 2697, 2727 e 2709 c.c. e dell’art. 24 Cost., per avere attribuito valore probatorio al dato PREU e per non avere considerato la regolare contabilità e la necessaria sottrazione della quota spettante agli esercenti.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondate le censure nella parte in cui contestavano la legittimità dell’accertamento analitico-induttivo basato su contabilità formalmente regolare ma ritenuta inattendibile, sui dati del concessionario e sulle presunzioni tratte dal PREU; ha invece accolto il ricorso limitatamente alla questione del riparto dei maggiori ricavi tra gestore ed esercenti. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame sul punto della corretta imputazione del maggior ricavo. Non risulta dal testo l’esito finale del giudizio di rinvio.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973

  consente l’accertamento analitico-induttivo anche in presenza di contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile, sulla base di presunzioni semplici gravi, precise e concordanti.

• art. 54, commi 2 e 3, d.P.R. 633/1972

  consente l’utilizzo di presunzioni semplici, gravi, precise e concordanti nell’accertamento IVA.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  legittima l’utilizzo delle risultanze delle indagini bancarie e pone a carico del contribuente l’onere di giustificare provenienza e destinazione delle somme movimentate.

• art. 51 d.P.R. 633/1972

  regola i poteri istruttori in materia IVA, richiamati per l’acquisizione dei dati posti a base dell’accertamento.

• art. 53 Cost.

  impone che il prelievo colpisca un effettivo indice di capacità contributiva; in materia di PREU il presupposto è l’effettivo impiego dell’apparecchio.

• art. 56 TUIR

  richiamato dal ricorrente a sostegno della corretta imputazione dei ricavi secondo le regole fiscali applicabili.

• art. 109, comma 4, TUIR

  richiamato dal ricorrente per contestare la imputazione integrale dei ricavi e per invocare la corretta competenza e correlazione economica.

• art. 115 c.p.c.

  invocato per censurare la valutazione delle prove da parte del giudice di merito.

• art. 116 c.p.c.

  invocato per contestare l’uso probatorio attribuito al dato PREU e alla documentazione acquisita.

• art. 2697 c.c.

  richiamato in tema di ripartizione dell’onere della prova nell’accertamento fiscale.

• art. 2727 c.c.

  richiamato per contestare il ricorso a presunzioni nella ricostruzione del reddito.

• art. 2709 c.c.

  richiamato con riguardo all’efficacia probatoria delle scritture contabili dell’imprenditore.

• art. 24 Cost.

  invocato dal ricorrente a tutela del diritto di difesa rispetto alla ricostruzione presuntiva dell’Ufficio.

• art. 39 quater, comma 2, d.l. 269/2003

  richiamato dalla Corte per affermare la coobbligazione solidale, in caso di trasmissione telematica di dati di gioco difformi da quelli effettivi, di installatore, possessore dei locali e concessionario, salvo che non siano debitori a titolo principale.

• art. 110, comma 6, T.U.L.P.S.

  individua gli apparecchi da intrattenimento cui si riferisce il prelievo erariale unico.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  richiamato nei gradi di merito come norma sul contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione è stata esclusa.

• art. 1, L. 296/2006

  richiamata per la disciplina del PREU applicabile ratione temporis.

• art. 15 d.l. 78/2009

  richiamata per la modifica normativa del PREU e per la sua decorrenza.

Massime di principio

• In tema di accertamento analitico-induttivo, l’Amministrazione può rideterminare il reddito anche quando la contabilità sia formalmente regolare, se emergono elementi di inattendibilità sostanziale o di antieconomicità; il contribuente deve offrire prova contraria idonea a dimostrare la correttezza della dichiarazione.
• Non esiste nel sistema un divieto generalizzato di presunzioni di secondo grado: il giudice può fondare l’accertamento su presunzioni semplici e su elementi presuntivi ulteriori, purché il ragionamento inferenziale sia logicamente e giuridicamente sostenibile.
• Nel settore del PREU sugli apparecchi da intrattenimento, il tributo deve colpire un effettivo indice di capacità contributiva, rappresentato dall’effettivo impiego dell’apparecchio; i dati trasmessi dal concessionario possono costituire base presuntiva dell’accertamento, se valutati nel quadro complessivo delle risultanze istruttorie.
• Quando dalla contabilità e dall’assetto gestionale emerga che i ricavi sono originariamente ripartiti tra più soggetti della filiera, il giudice tributario non può imputare automaticamente l’intero maggior ricavo a uno solo di essi senza verificare la corretta quota effettivamente riferibile al contribuente; occorre un accertamento specifico sulla distribuzione del ricavo.
• La regolarità formale delle scritture contabili non esclude, di per sé, che esse possano essere utilizzate come base per presunzioni sui maggiori ricavi non dichiarati, se si tratta di dati dichiarativi formati dal contribuente prima dell’accertamento e riferiti alla medesima annualità.

Come è indicizzato