Cassazione Civile, Ordinanza n. 08626/2026 del 07/04/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un atto di contestazione con cui, per gli anni d’imposta 2015 e 2016, a una persona fisica venivano irrogate sanzioni tributarie, in misura doppia, quale amministratore di fatto di una società a responsabilità limitata, per violazioni degli obblighi contabili previsti dal d.P.R. 600/1973 e dal d.P.R. 633/1972. In primo grado il ricorso del contribuente era stato accolto per difetto di prova: l’atto impugnato rinviava a un PVC non allegato né dimostrato come conosciuto, e la documentazione prodotta dall’Ufficio era ritenuta incompleta e non verificabile. In appello l’Agenzia aveva ottenuto riforma della decisione, con affermazione del ruolo di amministratore di fatto e della sostanziale conoscibilità degli atti notificati alla società, sulla base di elementi emersi nel processo penale. In cassazione il contribuente deduceva, con il primo motivo, omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. sulla questione dell’inapplicabilità delle sanzioni anche all’amministratore di fatto per effetto dell’art. 7 d.l. 269/2003; con il secondo motivo denunciava violazione degli artt. 2729 e 2697 c.c. e dell’art. 7 d.lgs. 546/1992, lamentando che la decisione d’appello si fosse basata su atti del processo penale senza adeguata considerazione degli altri elementi probatori e senza corretta valutazione della prova presuntiva.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché la questione sull’art. 7 d.l. 269/2003 era stata comunque esaminata e respinta in via implicita dalla sentenza d’appello: non si trattava di omessa pronuncia, poiché il giudice di merito aveva valorizzato il fatto che la società fosse usata dal gestore di fatto come schermo per finalità illecite e di suo vantaggio. Ha inoltre chiarito che, quando la persona fisica sia l’effettivo possessore dei redditi della società interposta, le sanzioni colpiscono il suo rapporto fiscale personale e la fattispecie esula dall’art. 7 d.l. 269/2003. Quanto al secondo motivo, la Corte lo ha ritenuto infondato e in parte inammissibile: ha ricordato che gli atti e le sentenze penali possono essere utilizzati nel processo tributario come semplici elementi indiziari o di prova critica, e che il ricorrente non aveva indicato specificamente gli elementi di segno contrario asseritamente trascurati; inoltre, non è consentito in cassazione ottenere una rivalutazione del materiale probatorio. È stato anche escluso rilievo al nuovo art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992, perché non applicabile ratione temporis. Il ricorrente è stato condannato alle spese e all’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  L’omessa pronuncia non ricorre quando la questione dedotta risulti implicitamente respinta dalla decisione su un punto logicamente incompatibile con l’accoglimento della pretesa o dell’eccezione non esaminata espressamente.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È il vizio dedotto per denunciare la nullità della sentenza per omessa pronuncia.

• art. 7 d.l. 269/2003 conv. in l. 326/2003

  le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica

  La norma opera nei limiti del rapporto fiscale proprio dell’ente; non si applica quando la persona fisica sia l’effettivo possessore dei redditi della società interposta e le sanzioni riguardino il suo rapporto fiscale personale.

• art. 14 d.P.R. 600/1973

  Norma richiamata quale base degli obblighi contabili contestati.

• art. 22 d.P.R. 600/1973

  Norma richiamata quale base degli obblighi contabili contestati.

• art. 23 d.P.R. 633/1972

  Norma richiamata quale base degli obblighi contabili contestati.

• art. 25 d.P.R. 633/1972

  Norma richiamata quale base degli obblighi contabili contestati.

• art. 37, terzo comma, d.P.R. 600/1973

  In sede di rettifica o di accertamento d'ufficio sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona

  Consente di imputare i redditi all’effettivo possessore anche se formalmente intestati a un terzo; l’Ufficio può provarlo anche per presunzioni, e il contribuente può fornire prova contraria.

• art. 9, comma 3, d.lgs. 471/1997

  È la disposizione sanzionatoria applicata nella misura doppia al soggetto ritenuto amministratore di fatto.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici sono ammissibili e possono fondare l’accertamento, purché sorrette da fatti noti con sufficiente gravità, precisione e concordanza.

• art. 2697 c.c.

  La censura è stata ritenuta impropria perché il motivo non investiva realmente il riparto dell’onere della prova in senso tecnico.

• art. 7 d.lgs. 546/1992

  Nel processo tributario il giudice può utilizzare gli elementi probatori acquisiti e apprezzarli secondo il proprio convincimento; la sentenza penale costituisce elemento indiziario o prova critica.

• art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992

  L'Amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l’irrogazione delle sanzioni

  Norma ritenuta non applicabile ratione temporis e, in ogni caso, non introduttiva di un onere probatorio diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  Fondamento della condanna al versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. 115/2002

  Richiamato per la determinazione dell’ulteriore importo dovuto a titolo di contributo unificato.

• art. 1, comma 17, l. 228/2012

  Norma che ha inserito il comma 1-quater nell’art. 13 del d.P.R. 115/2002.

• art. 19 d.lgs. 46/1999

  Richiamato per affermare che, in materia di imposte sui redditi, opera il meccanismo dell’imputazione al reale possessore del reddito.

• art. 36 d.P.R. 602/1973

  Richiamato come disciplina che consente, in via presuntiva, di imputare i redditi all’effettivo percettore in presenza di interposizione.

Massime di principio

• L’omessa pronuncia non sussiste quando il giudice, pur senza affrontare espressamente una questione, la disattende implicitamente con una decisione logicamente incompatibile con l’accoglimento della relativa tesi.
• In materia tributaria, l’art. 7 d.l. 269/2003 limita la sanzione alla persona giuridica solo per il rapporto fiscale proprio dell’ente; se la persona fisica è l’effettivo possessore dei redditi della società interposta, le sanzioni si riferiscono al suo rapporto fiscale personale.
• Per l’imputazione dei redditi ex art. 37, terzo comma, d.P.R. 600/1973, l’Amministrazione può fondarsi su presunzioni anche tratte da elementi del processo penale, purché gravi, precise e concordanti, e il contribuente può contrastarle con prova contraria.
• Nel processo tributario gli atti e le decisioni penali non hanno efficacia vincolante, ma possono essere utilizzati come elementi di prova critica insieme agli altri elementi acquisiti nel giudizio.
• In cassazione non è consentito chiedere una nuova valutazione del compendio probatorio; il ricorrente deve indicare specificamente gli elementi decisivi trascurati e denunciare un vizio giuridicamente rilevante nella valutazione della prova.
• La norma processuale che rafforza l’onere probatorio dell’Amministrazione si applica solo ai giudizi introdotti dopo la sua entrata in vigore e, comunque, non altera i principi generali già vigenti sulla prova nel processo tributario.

Come è indicizzato