Cassazione Civile, Ordinanza n. 11529/2025 del 02/05/2025

Esito

La controversia

Il contribuente aveva impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2007, con cui l'Ufficio aveva recuperato a tassazione un maggior reddito d'impresa e, conseguentemente, maggiori imposte IRPEF, addizionali, IVA e IRAP, oltre sanzioni e interessi, sulla base di movimentazioni bancarie ritenute non giustificate. Dopo il rigetto in primo grado e in appello, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con cinque motivi. Con il primo ha denunciato, in modo molto ampio e cumulativo, violazioni di numerose norme in tema di accertamento tributario, motivazione dell'atto e del giudizio, nonché omesso esame di fatti decisivi e omessa pronuncia, sostenendo di aver giustificato analiticamente versamenti e prelevamenti e contestando anche il rilievo attribuito dalla CTR alla mancata emissione dell'invito a comparire, che sarebbe stato travisato rispetto alla reale doglianza relativa all'assenza del processo verbale di constatazione. Con il secondo motivo ha contestato la nullità dell'avviso per mancata allegazione dell'autorizzazione all'acquisizione dei dati bancari, deducendo anche omessa pronuncia sul punto. Con il terzo e il quinto motivo ha censurato la validità della sottoscrizione dell'avviso di accertamento, sostenendo da un lato l'illegittimità della delega perché generica e, dall'altro, che il sottoscrittore non avesse la necessaria qualifica dirigenziale alla luce della giurisprudenza costituzionale. Con il quarto motivo ha invece lamentato che la CTR non si fosse pronunciata sul profilo sanzionatorio, e in particolare sulla mancata enunciazione nell'atto dei criteri applicati in ordine alla colpevolezza e alle cause di non punibilità previste dal d.lgs. n. 472/1997.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto solo il quarto motivo, ritenendo fondata la censura di omessa pronuncia sul trattamento sanzionatorio, poiché la CTR non aveva deciso su uno specifico motivo di appello relativo ai criteri di imputazione della colpevolezza e alle cause di non punibilità. Ha invece dichiarato inammissibile il primo motivo, per la formulazione indistinta e cumulativa di molte censure su un intero corpus normativo, per difetto di specificità e, comunque, perché in presenza di doppia conforme non era consentito il riesame del fatto; ha ritenuto infondato il secondo motivo, affermando che l'autorizzazione alle indagini bancarie è atto interno di controllo, la cui mancata esibizione al contribuente non determina nullità dell'accertamento né inutilizzabilità dei dati, salvo ipotesi di materiale assenza dell'autorizzazione e concreto pregiudizio; ha rigettato il terzo e il quinto motivo, chiarendo che l'avviso può essere sottoscritto da un funzionario della carriera direttiva delegato dal dirigente e che la delega di firma non richiede necessariamente l'indicazione nominativa del delegato o del termine di validità, essendo sufficiente la verifica ex post del potere; ha inoltre affermato che, una volta prodotta la delega di firma, l'appartenenza del delegato alla carriera direttiva si presume. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  comma 1; comma 2; n. 2 e 7

  Richiamato come base normativa degli accertamenti fondati su indagini bancarie e del meccanismo presuntivo sulle movimentazioni non giustificate; il ricorso ha contestato la sua applicazione, ma la Corte ha ritenuto inammissibili o infondate le censure correlate.

• art. 51 d.P.R. 633/1972

  La Corte ha ribadito che l'autorizzazione alle indagini bancarie ha funzione interna di controllo e non richiede una motivazione verso il contribuente; la sua mancata esibizione non comporta invalidità dell'accertamento, salvo assenza materiale dell'autorizzazione con concreto pregiudizio.

• art. 57 d.P.R. 917/1986

  Richiamato nel primo motivo tra le norme asseritamente violate, senza autonoma decisione specifica della Corte.

• art. 85 d.P.R. 917/1986

  Richiamato nel primo motivo tra le norme asseritamente violate, senza autonoma decisione specifica della Corte.

• art. 39 d.P.R. 600/1973

  Richiamato nel primo motivo in tema di accertamento del reddito d'impresa, senza autonoma trattazione decisiva diversa dai profili di specificità del ricorso.

• artt. 37, 38, 39, 42, 43 d.P.R. 600/1973

  Norme richiamate in via cumulativa nel primo motivo; la Corte ha censurato la formulazione indistinta delle doglianze.

• art. 50 d.lgs. 446/1997

  Richiamato nel primo motivo, senza specifica ratio decidendi autonoma.

• art. 1 d.lgs. 360/1998

  Richiamato nel primo motivo, senza specifica ratio decidendi autonoma.

• artt. 25 e 32 d.lgs. 446/1997

  Richiamati nel primo motivo, senza specifica ratio decidendi autonoma.

• artt. 21, 24, 28 d.P.R. 633/1972

  Richiamati nel primo motivo, senza specifica ratio decidendi autonoma.

• art. 6 d.lgs. 471/1997

  Richiamato nel primo e nel quarto motivo in relazione al sistema sanzionatorio tributario e alla colpevolezza.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Richiamato nel primo motivo.

• artt. 21 e 23 d.P.R. 633/1972

  Richiamati nel primo motivo.

• art. 8 d.P.R. 322/1998

  Richiamato nel primo motivo.

• art. 5 d.lgs. 471/1997

  Richiamato nel primo e quarto motivo; il quarto motivo è stato accolto perché la CTR non si era pronunciata sulla dedotta mancata enunciazione dei criteri di colpevolezza e delle cause di non punibilità.

• art. 27 d.P.R. 633/1972

  Richiamato nel primo motivo.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato nel primo motivo in tema di presunzioni sulle movimentazioni bancarie.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato più volte per omessa pronuncia e corrispondenza tra chiesto e pronunciato; il quarto motivo è stato accolto per omessa pronuncia, mentre gli altri profili sono stati respinti o dichiarati inammissibili.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  La Corte ha ribadito che la sentenza deve contenere l'esposizione delle richieste e dei motivi in fatto e in diritto; l'omessa decisione sul motivo sanzionatorio integra vizio rilevante.

• art. 60 d.P.R. 600/1973

  Richiamato nel secondo motivo.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  L'avviso di accertamento deve essere sottoscritto a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da funzionario delegato della carriera direttiva; la delega è di firma, non di funzioni, e non necessita dell'indicazione nominativa del delegato o di un termine di validità.

• art. 7 d.lgs. 472/1997

  Richiamato nel quarto motivo in tema di sanzioni tributarie.

• art. 16 d.lgs. 472/1997

  Richiamato nel quarto motivo in tema di sanzioni tributarie.

• art. 4 d.lgs. 165/2001

  Richiamato nel quinto motivo per contestare la qualifica del sottoscrittore dell'atto.

• art. 19 d.lgs. 300/1999

  Richiamato nel quinto motivo sulla struttura organizzativa dell'Agenzia delle entrate.

• art. 53 d.lgs. 300/1999

  Richiamato nel quinto motivo sulla struttura organizzativa dell'Agenzia delle entrate.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel quinto motivo; la Corte ha affermato che, una volta prodotta la delega di firma, l'appartenenza del delegato alla carriera direttiva si presume.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Norma sul rito camerale di trattazione del ricorso.

• art. 360 c.p.c.

  Richiamato quale parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge, omessa pronuncia e omesso esame di fatto decisivo; la Corte ha dichiarato inammissibile il motivo cumulativo e ha limitato il controllo sul vizio motivazionale al minimo costituzionale.

• art. 111 Cost.

  La motivazione è sindacabile in cassazione solo nei limiti del minimo costituzionale.

• art. 8 d.l. 16/2012

  Richiamato dal ricorrente per sostenere l'illegittimità delle nomine dirigenziali senza concorso, ma la Corte ha escluso effetti sulla validità degli atti sottoscritti da funzionario delegato della carriera direttiva.

• L. 44/2012

  Legge di conversione del d.l. 16/2012 richiamata nel motivo sulla qualifica del sottoscrittore.

• art. 32 d.lgs. 446/1997

  Richiamato nel primo motivo.

• art. 62 d.lgs. 546/1992

  Richiamato nei motivi di ricorso come norma sul ricorso per cassazione in materia tributaria.

Massime di principio

• È inammissibile il motivo di ricorso per cassazione che cumuli indistintamente la violazione di un intero corpo di norme, senza consentire di individuare con precisione quale regola si assuma violata e quale sia la specifica censura mossa alla sentenza impugnata.
• In presenza di "doppia conforme", il vizio di omesso esame di un fatto decisivo non è scrutinabile in cassazione se il ricorrente non indica e non dimostra che le ragioni di fatto poste a base delle due decisioni di merito siano diverse.
• Nel giudizio di legittimità, dopo la riformulazione dell'art. 360, n. 5, c.p.c., non sono più deducibili meri vizi di insufficienza o contraddittorietà della motivazione; il controllo si limita al rispetto del minimo costituzionale della motivazione.
• In materia di accertamenti fondati su indagini bancarie, l'autorizzazione all'acquisizione dei dati ha natura di atto interno di controllo e la sua mancata esibizione al contribuente non comporta, di regola, nullità dell'atto impositivo né inutilizzabilità dei dati acquisiti.
• La nullità per mancanza dell'autorizzazione alle indagini bancarie può rilevare solo se vi sia stata una materiale assenza dell'autorizzazione e questa abbia determinato un concreto pregiudizio per il contribuente o incida su diritti fondamentali di rango costituzionale.
• L'avviso di accertamento tributario può essere sottoscritto da un funzionario della carriera direttiva delegato dal dirigente; la delega di firma non è delega di funzioni, e non richiede necessariamente l'indicazione nominativa del delegato o del termine di efficacia, purché sia verificabile ex post il potere esercitato.
• Una volta prodotta la delega di firma, l'appartenenza del funzionario delegato alla carriera direttiva si presume, salvo che l'amministrazione ne disconosca gli effetti o sia provata l'usurpazione del potere.
• L'omessa pronuncia su uno specifico motivo di appello relativo al regime sanzionatorio integra violazione dell'art. 112 c.p.c. e dell'art. 36, comma 2, d.lgs. 546/1992, imponendo la cassazione con rinvio per nuovo esame della questione non decisa.

Come è indicizzato