Cassazione Civile, Ordinanza n. 34634/2021 del 16/11/2021

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato un avviso di accertamento con cui l'Ufficio aveva rideterminato il reddito di lavoro autonomo sulla base di movimentazioni bancarie dei conti a lui intestati, contestando carenza di motivazione, illegittimo uso delle indagini bancarie, mancata allegazione degli atti richiamati, omessa pronuncia su varie eccezioni e, nel merito, l'applicazione della presunzione legale di imponibilità ai versamenti e ai prelevamenti. Ha sostenuto di non svolgere più attività professionale nel periodo d'imposta considerato e ha fornito, in appello, giustificazioni analitiche per molte operazioni bancarie. L'Agenzia, a sua volta, ha resistito e ha proposto ricorso incidentale sostenendo la correttezza dell'accertamento fondato sulle risultanze bancarie e l'insufficienza delle giustificazioni offerte dal contribuente.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso incidentale dell'Agenzia per intervenuta consumazione del potere di impugnazione, essendo già stato proposto un precedente ricorso identico definito con ordinanza passata in giudicato. Sul ricorso principale ha rigettato tutti i motivi tranne l'undicesimo, che ha accolto. In particolare ha respinto le censure sul contraddittorio, sulla motivazione dell'avviso, sull'omessa pronuncia e sull'uso delle indagini bancarie, mentre ha ritenuto fondato il motivo relativo alla presunzione di imponibilità dei prelevamenti nei confronti del libero professionista, alla luce della sentenza della Corte costituzionale che ha dichiarato illegittima la norma nella parte riferita ai "compensi" dei lavoratori autonomi. La sentenza d'appello è stata quindi cassata con rinvio alla CTR per nuovo esame limitatamente a tale profilo e per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 21 d.lgs. n. 546 del 1992

  termine di sessanta giorni

  il termine di impugnazione tributaria è perentorio, ma la questione della tardività, una volta superata in appello, non impone rimessione al primo giudice fuori dalle ipotesi tassative dell'art. 59.

• art. 59 d.lgs. n. 546 del 1992

  la rimessione alla commissione provinciale è eccezionale e tassativa; se non ricorrono le ipotesi previste, la CTR deve decidere nel merito.

• art. 101, secondo comma, c.p.c.

  il principio del contraddittorio non comporta in automatico la rimessione al primo giudice nel processo tributario, quando in appello sia comunque possibile il pieno esercizio del diritto di difesa.

• art. 7 l. n. 212 del 2000

  l'avviso di accertamento deve indicare presupposti di fatto e ragioni giuridiche; la motivazione può essere resa anche per relationem se l'atto richiama altri documenti con contenuto essenziale riprodotto.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato per i requisiti di motivazione dell'avviso di accertamento nelle imposte dirette.

• art. 56 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato per i requisiti dell'avviso di accertamento ai fini IVA.

• art. 112 c.p.c.

  non vi è omessa pronuncia quando la decisione, pur senza espressa confutazione analitica, rigetta implicitamente le domande o eccezioni incompatibili con la statuizione adottata.

• art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973

  i movimenti bancari su conti del contribuente possono fondare la ripresa a tassazione; per i prelevamenti del lavoratore autonomo la presunzione di imponibilità non opera più, mentre resta ferma per i versamenti, con onere del contribuente di fornire prova analitica della non imponibilità.

• art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972

  secondo comma, n. 2 e n. 7

  consente indagini bancarie e presunzioni sui movimenti dei conti; la mancanza di esibizione dell'autorizzazione non comporta di per sé invalidità dell'accertamento se l'autorizzazione esiste e non vi è concreto pregiudizio.

• art. 2697 c.c.

  la prova contraria alla presunzione legale incombe sul contribuente per i versamenti, mentre per i prelevamenti del professionista l'onere si sposta sull'Amministrazione a seguito della declaratoria di illegittimità costituzionale.

• art. 2727 c.c.

  richiamato in relazione alle presunzioni semplici, ma la decisione distingue le presunzioni legali delle norme tributarie da quelle semplici.

• art. 2728 c.c.

  richiamato nella censura sull'uso delle presunzioni in materia di accertamento bancario.

• art. 2729 c.c.

  la prova richiesta al contribuente per superare la presunzione legale deve essere non generica ma analitica; la norma sulle presunzioni semplici non governa la presunzione legale tributaria, ma rileva come parametro di confronto.

• art. 366 c.p.c.

  nel ricorso per cassazione è necessario indicare e riprodurre in modo autosufficiente gli atti rilevanti, come l'avviso di accertamento, per consentire il controllo della censura.

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  invocato per vizi di nullità del procedimento e della sentenza, ma le relative doglianze sono state respinte o dichiarate inammissibili.

• art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c.

  il vizio oggi denunciabile è solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo, non la mera insufficienza della motivazione o la diversa valutazione delle prove.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  richiamato per il deposito di memoria nel giudizio di legittimità.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  richiamato in tema di contributo unificato, con esclusione dell'obbligo ulteriore per le amministrazioni dello Stato esonerate da prenotazione a debito.

• art. 1, comma 402, lett. a), n. 1, l. n. 311 del 2004

  norma che aveva esteso la presunzione anche ai compensi dei lavoratori autonomi, poi caducata in parte dalla Corte costituzionale.

• sentenza Corte cost. n. 228 del 2014

  ha dichiarato l'illegittimità costituzionale della presunzione sui prelevamenti dei lavoratori autonomi limitatamente alle parole "o compensi".

• art. 21-octies l. n. 241 del 1990

  richiamato per valorizzare la concezione sostanzialistica dell'interesse alla legittimità dell'atto amministrativo.

Massime di principio

• Nel processo tributario la rimessione al primo giudice è consentita solo nelle ipotesi tassative previste dalla legge; fuori da tali casi la CTR deve decidere nel merito, anche se il primo giudice abbia dichiarato inammissibile il ricorso introduttivo.
• La motivazione dell'avviso di accertamento può essere resa anche per relationem, purché l'atto richiami elementi essenziali sufficienti a consentire al contribuente di comprendere la pretesa e di difendersi efficacemente.
• In sede di ricorso per cassazione, la censura sulla motivazione dell'avviso o sulla sua allegazione richiede autosufficienza: gli atti amministrativi rilevanti devono essere riprodotti o specificamente indicati nel ricorso.
• Il vizio di omessa pronuncia ricorre solo se il giudice abbia completamente omesso di decidere su una domanda o eccezione; non sussiste quando la decisione sia incompatibile con la tesi della parte e ne comporti il rigetto implicito.
• Le autorizzazioni alle indagini bancarie hanno natura interna e preparatoria; la loro mancata esibizione al contribuente non determina di per sé l'illegittimità dell'accertamento, salvo che manchi in concreto l'autorizzazione o vi sia un pregiudizio effettivo per il diritto di difesa.
• Per i rapporti intestati al contribuente, i movimenti bancari possono legittimare presunzioni di imponibilità; tuttavia, per il lavoratore autonomo o professionista, dopo la declaratoria di illegittimità costituzionale, la presunzione sui prelevamenti non opera più.
• Resta a carico del contribuente la prova contraria rispetto alla presunzione sui versamenti bancari, e tale prova deve essere analitica, specifica e riferita a ciascuna operazione contestata.
• Il giudizio di legittimità non consente una nuova valutazione del merito delle prove: il controllo ex art. 360, n. 5, c.p.c. è limitato all'omesso esame di un fatto storico decisivo, non alla critica della sufficienza o della maggiore persuasività della motivazione.

Come è indicizzato