Cassazione Civile, Ordinanza n. 10721/2024 del 22/04/2024

Esito

La controversia

La società contribuente impugnava in cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva accolto l'appello dell'Ufficio e confermato il recupero a tassazione dell'IVA relativa all'anno d'imposta 1998, oltre alle sanzioni, per l'emissione di quattro fatture ritenute relative a operazioni soggettivamente inesistenti nei confronti di altra società. In particolare contestava: l'omessa pronuncia sulla nullità dell'avviso per difetto di motivazione e mancata allegazione di una nota della Guardia di Finanza richiamata nell'atto; la violazione delle regole sull'onere della prova e sull'uso delle presunzioni in tema di fatture soggettivamente inesistenti; l'omesso esame di un documento prodotto dall'Ufficio che, secondo la ricorrente, sarebbe stato incompatibile con la sua partecipazione alla frode; la mancata indicazione delle presunzioni poste a base della ritenuta consapevolezza fraudolenta; l'insussistenza di una responsabilità solidale della cedente; l'erronea applicazione dell'art. 21 d.P.R. 633/1972 alle fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e, quindi, la illegittimità delle sanzioni; infine, l'erroneità del diniego del condono ex art. 9 L. 289/2002 per asserita mancata notificazione del PVC e per violazione del legittimo affidamento. L'Agenzia delle Entrate non svolgeva difese nel merito, costituendosi solo ai fini dell'eventuale partecipazione all'udienza.

La decisione

La Corte ha rigettato tutti i motivi di ricorso. Ha ritenuto infondata la censura di omessa pronuncia, osservando che la decisione nel merito della CTR implicava il rigetto dell'eccezione preliminare di nullità per difetto di motivazione. Ha poi escluso il difetto di motivazione dell'avviso, rilevando che non era stata dimostrata la necessità, ai fini motivazionali, del contenuto della nota della Guardia di Finanza richiamata nell'atto. Sul piano probatorio, la Corte ha confermato il principio per cui, nelle operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni gravi, precise e concordanti, la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario/cedente; una volta assolto tale onere, grava sul contribuente la prova contraria della propria diligenza e dell'assenza di coinvolgimento. Ha ritenuto che la CTR avesse correttamente valutato gli indizi dell'Ufficio e la mancata prova contraria della società, richiamando anche il rapporto di parentela tra i legali rappresentanti e la conoscibilità dell'assenza dei presupposti per il regime agevolato. Ha dichiarato inammissibile il terzo motivo perché rivolto, sostanzialmente, a sollecitare una nuova valutazione delle risultanze istruttorie e non l'omesso esame di un fatto storico decisivo. Ha respinto il quinto motivo, riaffermando che la non imponibilità IVA per esportatore abituale non opera se la dichiarazione d'intento è ideologicamente falsa e il cedente, anche in base a elementi presuntivi, era in grado di sospettare l'irregolarità senza adottare le misure ragionevoli esigibili. Ha respinto il sesto motivo, confermando che, in caso di fatture per operazioni inesistenti, l'IVA indicata è dovuta per l'intero ammontare, restando l'obbligazione "fuori conto" rispetto al meccanismo di compensazione/detrazione. Ha infine respinto il settimo motivo, affermando che la consegna del PVC con sottoscrizione per ricevuta è equiparabile, per funzione e certezza, alla notifica ai fini dell'inoperatività del condono, e che il rigetto del condono poteva essere contenuto nell'avviso di accertamento. Nessuna statuizione sulle spese è stata adottata per mancata difesa sostanziale dell'Agenzia.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Il vizio di omessa pronuncia non sussiste quando la decisione sul merito presuppone logicamente il rigetto implicito dell'eccezione preliminare non esaminata espressamente.

• artt. 6 e 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  L'obbligo di allegazione degli atti richiamati nell'avviso sussiste solo quando il loro contenuto sia necessario a integrare la motivazione dell'atto impositivo.

• art. 3, terzo comma, L. 7 agosto 1990, n. 241

  Il richiamo ad altri atti nell'atto amministrativo ha rilievo motivazionale solo se integra le ragioni poste a fondamento del provvedimento.

• art. 2697 c.c.

  Dopo che l'Amministrazione ha provato gli elementi sintomatici della frode e la consapevolezza/conoscibilità dell'operazione inesistente, grava sul contribuente la prova contraria della propria buona fede e diligenza.

• art. 2727 c.c.

  Gli indizi possono fondare la presunzione semplice di partecipazione o consapevolezza della frode, se gravi, precisi e concordanti.

• art. 2729 c.c.

  Il giudice di merito deve valutare gli indizi singolarmente e nel loro complesso, motivando la loro gravità, precisione e concordanza.

• art. 21 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  In caso di fatture per operazioni inesistenti e in difetto di rettifica o annullamento, l'IVA è dovuta per l'intero importo indicato in fattura e resta estranea al meccanismo ordinario di compensazione/detrazione.

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Il diritto alla detrazione non opera rispetto all'IVA derivante da fatture per operazioni inesistenti, la quale è isolata dal normale meccanismo IVA.

• art. 8 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La disciplina della non imponibilità per esportatori abituali non copre il caso di dichiarazione d'intento ideologicamente falsa quando il cedente sia coinvolto o colpevolmente inconsapevole della frode.

• art. 7, comma 3, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  La previsione richiamata attiene alla diversa ipotesi della mancanza dei presupposti per il rilascio della dichiarazione d'intento, non alla frode IVA oggetto della controversia.

• art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La norma ribadisce che l'Amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate e che il giudice valuta la prova in coerenza con la normativa tributaria sostanziale; non introduce un onere probatorio diverso da quello già vigente e non incide sulle presunzioni legali.

• art. 9 L. 27 dicembre 2002, n. 289

  La consegna del processo verbale di constatazione al contribuente, con sottoscrizione per ricevuta, è equiparabile alla notifica e rende inoperante la definizione automatica/condono per l'annualità interessata.

• art. 60 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La forma speciale di conoscenza del PVC richiesta ai fini del condono è soddisfatta anche dalla consegna con ricevuta, in quanto assicura piena conoscenza dell'atto.

• artt. 137 e ss. c.p.c.

  Richiamati dal ricorrente per contestare la regolarità della notifica del PVC, ma la Corte ha ritenuto sufficiente la consegna con sottoscrizione per ricevuta.

Massime di principio

• In materia di avvisi di accertamento, l'omessa pronuncia su un'eccezione preliminare non ricorre quando la decisione di merito implichi logicamente il rigetto dell'eccezione stessa.
• L'obbligo di allegare gli atti richiamati nell'avviso esiste solo se tali atti servono realmente a integrare la motivazione; se il loro contenuto non è necessario alla comprensione della pretesa, il semplice rinvio non determina invalidità dell'atto.
• Nelle operazioni soggettivamente inesistenti l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni, la consapevolezza o almeno la conoscibilità della frode da parte del contribuente; raggiunta tale prova, il contribuente deve dimostrare di aver agito con la massima diligenza esigibile e in buona fede.
• Le presunzioni semplici sono idonee a sorreggere la pretesa fiscale se gli indizi sono gravi, precisi e concordanti e se il giudice li valuta complessivamente con motivazione adeguata.
• La non imponibilità IVA per cessioni a esportatori abituali non può essere invocata quando la dichiarazione d'intento sia falsa e il cedente, per elementi oggettivi, avrebbe potuto avvedersi dell'irregolarità adottando misure ragionevoli di verifica.
• Per le fatture emesse per operazioni inesistenti, l'IVA indicata è dovuta per l'intero importo e resta fuori dal normale meccanismo di detrazione e compensazione, salvo rettifica o annullamento tempestivi idonei a eliminare il rischio di perdita di gettito.
• Ai fini del condono fiscale, la consegna del PVC al contribuente con sottoscrizione per ricevuta può equivalere alla notificazione, perché realizza la piena conoscenza dell'atto richiesta dalla legge.

Come è indicizzato