Cassazione Civile, Ordinanza n. 18606/2023 del 30/06/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l’ente impositore aveva contestato, a seguito di sopralluogo del Corpo Forestale dello Stato, la presenza sul terreno della contribuente di ingenti quantità di terre e rocce da scavo e altri materiali inerti, ritenuti rifiuti non pericolosi assimilabili a conferimento in discarica, con recupero dei tributi e irrogazione di sanzioni. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto i ricorsi dei contribuenti, mentre la Commissione tributaria regionale aveva respinto l’appello principale dell’ente impositore e accolto l’appello incidentale della società e del rappresentante. Con il ricorso per cassazione principale l’ente ha dedotto violazione della disciplina sulle terre e rocce da scavo, sostenendo che il giudice d’appello aveva escluso la natura di rifiuto dei materiali senza verificare la sussistenza di tutti i presupposti normativi per applicare il regime derogatorio del riutilizzo, in particolare la prova positiva dell’idoneità del materiale, del progetto/dichiarazione di reimpiego, della certezza dell’utilizzo integrale, della compatibilità ambientale e del rispetto delle condizioni temporali e procedurali. La società, con ricorso incidentale condizionato, ha invece censurato: 1) la ritenuta legittimità del mancato contraddittorio endoprocedimentale; 2) la ritenuta sufficiente motivazione dell’avviso, che richiamava per relationem il verbale del sopralluogo; 3) il rigetto della questione di legittimità costituzionale delle norme regionali e statali poste a base della pretesa.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell’ente impositore, ritenendo fondato il motivo con cui si contestava la qualificazione dei materiali e la mancata verifica dei requisiti necessari per sottrarli alla disciplina dei rifiuti. Ha invece respinto il ricorso incidentale della società: ha escluso che, per il tributo in questione, esistesse un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale; ha ritenuto legittima la motivazione per relationem dell’avviso, perché l’atto richiamato era allegato e la pretesa risultava comprensibile; ha infine ritenuto infondata, e in parte non scrutinabile perché estranea ai motivi di ricorso, la questione di legittimità costituzionale. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 3, comma 32, L. 28 dicembre 1995, n. 549

  norma posta a base del tributo regionale, la cui applicazione è stata oggetto della censura principale e della questione di costituzionalità; la Corte richiama il meccanismo impositivo e la figura del gestore quale soggetto tenuto al versamento con obbligo di rivalsa.

• art. 16 L.R. Toscana n. 60/1997

  richiamato dalla Regione quale norma regionale rilevante per la disciplina del tributo e per la qualificazione dei materiali conferiti.

• art. 185, lett. c), d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152

  invocato dalla ricorrente per sostenere che le terre e rocce di scavo non potevano essere escluse dal regime dei rifiuti senza rigorosa verifica dei presupposti normativi.

• art. 186 d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152

  "le terre e rocce da scavo, qualora non utilizzate nel rispetto delle condizioni di cui al presente articolo, sono sottoposte alle disposizioni in materia di rifiuti"

  la Corte ribadisce che la sottrazione alla disciplina dei rifiuti è eccezionale e richiede la prova positiva di tutti i requisiti legali, da verificare in concreto caso per caso.

• art. 184-bis d.lgs. 3 aprile 2006, n. 152

  richiamato in relazione al requisito della certezza dell’utilizzo integrale dei materiali e alla logica del regime dei sottoprodotti.

• D.M. 6 ottobre 2012, n. 161

  citato come fonte regolamentare che ha confermato i principi della disciplina speciale sulle terre e rocce da scavo.

• D.P.R. 13 giugno 2017, n. 120

  richiamato come regolamento delegato attualmente disciplinante la materia, in continuità con la disciplina previgente.

• art. 4 D.P.R. 13 giugno 2017, n. 120

  norma che richiede la conformità alle disposizioni del piano di utilizzo o della dichiarazione sostitutiva per qualificare le terre e rocce come sottoprodotti.

• art. 21 D.P.R. 13 giugno 2017, n. 120

  per i cantieri di piccole dimensioni consente una dichiarazione sostitutiva che assolve la funzione del piano di utilizzo.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  usato come parametro formale dei motivi di ricorso per violazione di legge.

• artt. 6, 10 e 12 L. 27 luglio 2000, n. 212

  invocati per lamentare la mancata attivazione del contraddittorio endoprocedimentale.

• art. 41, par. 2, lett. a), Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

  richiamato dalla società a sostegno del diritto al contraddittorio e delle garanzie procedimentali.

• art. 6 TUE

  richiamato dalla società a sostegno di principi generali del diritto UE nel procedimento di accertamento.

• art. 1, comma 1, L. n. 241/1990

  richiamato dalla società per sostenere l’applicazione dei principi generali dell’azione amministrativa nel procedimento tributario.

• art. 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  richiamato per la motivazione degli avvisi di accertamento e per l’obbligo di allegazione degli atti richiamati, nei limiti della motivazione per relationem.

• art. 8, comma 2, lett. b), L.R. Toscana n. 31/2005

  invocato dalla società in tema di motivazione dell’avviso e del richiamo al verbale del Corpo Forestale.

• art. 3, terzo comma, L. 7 agosto 1990, n. 241

  richiamato come parametro della motivazione per relationem e dell’onere di conoscibilità degli atti richiamati.

• art. 3, 23, 53 e 119 Cost.

  parametri costituzionali della questione di legittimità sollevata dalla società rispetto alla disciplina del tributo regionale.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  richiamato nel dispositivo in relazione al contributo unificato.

• art. 2697 c.c.

  richiamato implicitamente nel ragionamento sulla prova positiva dei requisiti richiesti per l’applicazione della disciplina derogatoria sulle terre e rocce da scavo.

• art. 41, co. 2, lett. a), Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

  richiamato dalla società nel motivo sul contraddittorio endoprocedimentale, ma ritenuto non dirimente per il tributo non armonizzato.

Massime di principio

• La disciplina che consente di sottrarre terre e rocce da scavo al regime dei rifiuti ha natura eccezionale e derogatoria: chi la invoca deve provare in modo positivo e documentale la coesistenza di tutti i requisiti previsti dalla legge.
• La verifica della qualificazione di terre e rocce da scavo come sottoprodotti o come rifiuti va compiuta in concreto dal giudice di merito, sulla base di dati fattuali oggettivi, inclusa la compatibilità ambientale del reimpiego e la certezza dell’utilizzo integrale nei tempi e secondo il progetto o la dichiarazione prevista.
• Non sono sufficienti, per dimostrare il riutilizzo legittimo del materiale, mere dichiarazioni di intenti, accordi tra le parti o riferimenti generici al reimpiego: occorrono elementi oggettivi e riscontrabili che attestino il rispetto della disciplina speciale.
• Per i tributi non armonizzati, in assenza di una specifica previsione normativa, non opera un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale; la sua omissione non determina automaticamente la nullità dell’atto.
• La motivazione per relationem dell’avviso di accertamento è legittima quando l’atto richiamato è conosciuto o conoscibile dal contribuente, è allegato o comunque accessibile, e il suo contenuto serve effettivamente a integrare la motivazione dell’atto impositivo.
• In sede di cassazione, la censura relativa alla mancata rimessione di una questione di legittimità costituzionale è scrutinabile solo se la questione si collega effettivamente ai motivi di ricorso e ai profili della norma applicata investiti dall’impugnazione.

Come è indicizzato