Cassazione Civile, Ordinanza n. 22265/2025 del 01/08/2025

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento emesso per l’anno d’imposta 2007 nei confronti di una società e, per trasparenza, da due avvisi di accertamento IRPEF emessi nei confronti dei soci in proporzione alle rispettive quote. L’Ufficio contestava alla società plurime riprese: indebita deduzione di spese di rappresentanza, riqualificazione di somme versate dai soci come ricavi occulti, rideterminazione delle rimanenze di magazzino e indetraibilità dell’IVA relativa a tre fatture. I soci impugnavano anche la presunta distribuzione degli utili extra-bilancio in una società a ristretta base partecipativa. In cassazione i ricorrenti deducevano: nullità degli avvisi per difetto di legittimazione del funzionario che aveva delegato la sottoscrizione dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015; insufficienza della motivazione per relationem al PVC; erronea riqualificazione dei finanziamenti dei soci e dei versamenti in conto capitale come ricavi; errata valutazione dei documenti di magazzino e delle rimanenze; omesso esame o violazione dell’art. 57 del d.lgs. 546/1992 per non avere la CTR esaminato la questione sulla metodologia accertativa ex art. 39, comma 2, d.P.R. 600/1973; e, per i soci, erronea applicazione della presunzione di distribuzione degli utili e indebita inversione dell’onere probatorio.

La decisione

La Corte ha rigettato tutti i ricorsi riuniti. Ha ritenuto inammissibile il motivo sulla sottoscrizione degli avvisi perché la questione era tardiva, non dedotta in primo grado e non rilevabile d’ufficio. Ha dichiarato in parte inammissibile e in parte infondato il motivo sulla motivazione degli avvisi, rilevando sia il difetto di specificità per mancata trascrizione degli atti, sia la legittimità della motivazione per relationem al PVC conosciuto dai contribuenti. Ha ritenuto inammissibili le censure sulla riqualificazione dei finanziamenti dei soci e sulla valutazione delle rimanenze, trattandosi di doglianze di merito mascherate da violazioni di legge e comunque prive dell’autosufficienza necessaria. Ha respinto la censura sull’omesso esame della questione ex art. 39, comma 2, osservando che la CTR l’aveva esaminata e che, in ogni caso, mancava specificità. Ha infine ritenuto infondato il motivo dei soci sulla presunzione di distribuzione degli utili, affermando che nelle società a ristretta base partecipativa opera la presunzione di attribuzione pro quota degli utili extra-bilancio e che incombe sui soci la prova contraria dell’accantonamento o reinvestimento. Condanna dei ricorrenti alle spese e applicazione dell’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  regola la sottoscrizione e la motivazione degli avvisi di accertamento; la doglianza sulla sottoscrizione è stata ritenuta tardiva e quindi inammissibile.

• art. 8, comma 24, d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. con modif. nella l. 26 aprile 2012, n. 44

  la declaratoria di illegittimità costituzionale richiamata non è stata ritenuta idonea a travolgere, nel caso concreto, gli avvisi non impugnati sul punto in primo grado.

• art. 3 l. 7 agosto 1990, n. 241

  invocato dai ricorrenti sulla motivazione; la Corte lo ha ricondotto al tema della motivazione degli atti tributari.

• art. 21 septies l. 7 agosto 1990, n. 241

  invocato dai ricorrenti, ma non valorizzato dalla Corte ai fini dell’accoglimento.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  la motivazione dell’atto tributario può essere resa anche per relationem, purché sia riprodotto il contenuto essenziale dell’atto richiamato e il contribuente possa individuarne le parti rilevanti.

• art. 1813 c.c.

  richiamato nella censura sulla qualificazione delle somme versate dai soci.

• art. 2443 c.c.

  richiamato nella censura sulla qualificazione dei versamenti dei soci e sul capitale sociale.

• art. 2697 c.c.

  richiamato per la ripartizione dell’onere della prova; per i soci, la prova contraria alla presunzione di distribuzione degli utili grava sul contribuente.

• art. 92 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato nella contestazione sulla valutazione delle rimanenze.

• art. 93 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  le schede esibite non erano conformi alle prescrizioni contabili e non consentivano l’esatta determinazione delle rimanenze finali.

• art. 57 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  invocato per sostenere l’ammissibilità della questione in appello; la Corte ha ritenuto il motivo comunque inammissibile per difetto di specificità.

• art. 39, secondo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dalla censura sulla metodologia accertativa; la CTR aveva comunque esaminato la questione, reputandola nuova.

• art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  legittima la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili extra-bilancio di società a ristretta base azionaria, con inversione dell’onere della prova.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  utilizzato dai ricorrenti per dedurre violazioni di legge; la Corte ha spesso riqualificato le censure come richieste di nuova valutazione del fatto, quindi inammissibili.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  invocato per omesso esame di fatti decisivi; la Corte ha escluso l’omissione, osservando che la CTR aveva esaminato il motivo e che mancava un vero fatto storico trascurato.

• art. 13, comma 1 quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  dà luogo, in caso di rigetto del ricorso proposto dopo il 30 gennaio 2013, all’ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• La declaratoria di illegittimità costituzionale di una norma che ha consentito la delega alla sottoscrizione degli avvisi di accertamento non può essere utilmente invocata, in cassazione, se la questione sulla validità della sottoscrizione non è stata tempestivamente dedotta nel giudizio di merito e non è rilevabile d’ufficio, attesa la natura impugnatoria del processo tributario.
• La motivazione dell’atto tributario può essere legittimamente resa per relationem al PVC o ad altro atto conosciuto dal contribuente, purché l’atto richiamato sia identificabile e ne sia riprodotto il contenuto essenziale; la doglianza è inammissibile se il ricorso non trascrive gli atti necessari a consentire il controllo di legittimità.
• In sede di legittimità non è consentito sollecitare una nuova valutazione del merito sotto la veste formale della violazione di legge: le censure che contestano la lettura delle prove, delle scritture contabili o delle rimanenze sono inammissibili se mirano solo a sostituire una diversa ricostruzione fattuale a quella compiuta dal giudice di merito.
• Nelle società di capitali a ristretta base partecipativa, l’accertamento di utili extra-bilancio consente di presumere la loro distribuzione pro quota ai soci; la prova contraria grava sui soci e consiste nel dimostrare che i maggiori utili non sono stati distribuiti ma accantonati, reinvestiti o comunque non acquisiti al loro patrimonio.
• La presunzione di distribuzione degli utili ai soci non richiede, di regola, un’ulteriore prova della materiale ripartizione da parte dell’Amministrazione finanziaria, perché discende dall’accertamento del maggior reddito societario e dalla struttura ristretta della compagine sociale.
• Non esiste nel sistema un generale divieto di doppia presunzione nel senso spesso evocato dai contribuenti: è legittimo fondare la pretesa tributaria su una presunzione che opera in conseguenza di un accertamento già svolto, purché il ragionamento inferenziale sia logicamente coerente e supportato da elementi di fatto.

Come è indicizzato