Cassazione Civile, Ordinanza n. 40946/2021 del 21/12/2021

Esito

La controversia

Una società neocostituita era stata formata mediante conferimento di un terreno gravato da ipoteca, con contestuale accollo del mutuo ipotecario da parte della società e sottoscrizione di quote con sovrapprezzo. L'Ufficio, in sede di registro, aveva rideterminato la base imponibile ritenendo che le passività non dovessero essere scomputate perché l'operazione sarebbe stata strutturata in modo elusivo per ridurre la tassazione. Il contribuente aveva impugnato l'avviso di liquidazione deducendo, tra l'altro, la nullità per mancato contraddittorio preventivo, l'erroneo rilievo dell'elusività, la violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 per avere l'Ufficio riqualificato il conferimento come compravendita, e la violazione dell'art. 50 d.P.R. 131/1986 per non avere detratto il mutuo ipotecario dal valore del bene conferito. La CTR aveva respinto l'appello valorizzando una lettura sostanzialistica dell'atto e la presunta finalità elusiva dell'operazione. In cassazione il ricorrente ha articolato otto motivi, concentrati soprattutto su contraddittorio endoprocedimentale, motivazione della sentenza, natura elusiva dell'operazione, corretta applicazione degli artt. 20 e 50 d.P.R. 131/1986, e nullità della sentenza di primo grado.

La decisione

La Corte ha esaminato il ricorso e ha ritenuto fondato il quarto motivo, ma solo nei limiti della corretta interpretazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 come risultante dalla disciplina sopravvenuta e dalla sua natura di imposta d'atto, escludendo che l'Amministrazione possa riqualificare l'atto facendo leva su elementi extratestuali o su atti collegati. Tuttavia ha affermato che, nel caso concreto, l'art. 50 d.P.R. 131/1986 era stato comunque correttamente applicato dalla CTR, perché nel conferimento di immobili in società sono deducibili solo le passività inerenti al bene o al trasferimento, non quelle collegate a mutui/ipoteche accesi prima e indipendentemente dal conferimento. Ha quindi respinto il ricorso nel dispositivo, condannando il ricorrente alle spese e dando atto dell'ulteriore contributo unificato. Dal testo emerge quindi una sostanziale conferma della decisione di merito e il rigetto finale del ricorso.

Norme richiamate

• art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dal ricorrente per sostenere la necessità del contraddittorio preventivo in materia di operazioni elusive; la Corte non fonda la decisione su tale norma ma la menziona nel contesto dei motivi assorbiti.

• art. 20 d.P.R. n. 131/1986

  ai fini dell'imposta di registro l'interpretazione deve avvenire in base al contenuto dell'atto presentato, senza ricorrere ad atti collegati o elementi extratestuali; la norma è letta come espressiva della natura di imposta d'atto e non come clausola generale antielusiva.

• art. 50 d.P.R. n. 131/1986

  nel conferimento di immobili in società la base imponibile è il valore dei beni al netto delle sole passività e oneri inerenti all'oggetto del trasferimento; non sono deducibili passività non collegate al trasferimento, anche se gravanti sul bene e accollate dalla società.

• art. 1, comma 87, L. n. 205/2017

  ha modificato l'art. 20 precisando che l'interpretazione dell'atto va fatta solo sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da elementi extratestuali e atti collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.

• art. 1, comma 1084, L. n. 145/2018

  qualifica la modifica dell'art. 20 introdotta dalla L. n. 205/2017 come interpretazione autentica.

• art. 10-bis L. n. 212/2000

  richiamato per evidenziare che un uso antielusivo dell'art. 20 svincolato dalle garanzie procedimentali e dai presupposti tipici dell'abuso del diritto sarebbe incoerente con l'ordinamento.

• art. 2645 c.c.

  citato nel riepilogo dei fatti con riferimento alla perizia di stima del terreno conferito.

• art. 23 Cost.

  richiamato dal ricorrente per censurare il preteso travalicamento dei poteri dell'Ufficio in materia di imposizione fiscale.

• art. 41 Cost.

  richiamato dal ricorrente a tutela dell'iniziativa economica privata.

• art. 53 Cost.

  richiamato dal ricorrente; la Corte richiama la giurisprudenza costituzionale che ha ritenuto non fondate le questioni sull'art. 20 rispetto a tale parametro.

• art. 97 Cost.

  richiamato dal ricorrente nel contesto della censura ai poteri dell'Ufficio.

• art. 3 Cost.

  richiamato dal ricorrente; la Corte ricorda che la Corte costituzionale ha escluso la fondatezza delle questioni di legittimità dell'art. 20 rispetto a questo parametro.

• art. 24 Cost.

  richiamato dal ricorrente a sostegno della censura di mancato contraddittorio e lesione del diritto di difesa.

• art. 111 Cost.

  richiamato dal ricorrente in relazione al contraddittorio e alle garanzie processuali.

• art. 132 c.p.c.

  richiamato dal ricorrente per lamentare motivazione insufficiente o assente della sentenza di appello.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato dal ricorrente per omessa pronuncia su alcune censure.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per contestare la nullità della sentenza di primo grado per mancanza di esposizione del processo e delle ragioni di diritto.

• art. 360 c.p.c.

  richiamato come parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge, nullità e vizio di motivazione.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  applicato per dare atto della sussistenza dei presupposti per l'ulteriore contributo unificato.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, l'art. 20 d.P.R. 131/1986 impone di interpretare l'atto presentato in base al solo contenuto negoziale desumibile dal testo, senza riqualificazioni fondate su atti collegati o su elementi extratestuali.
• L'imposta di registro è un'imposta d'atto: l'Ufficio non può trasformare l'operazione in un diverso schema negoziale per ricavarne un maggior prelievo, salvo le specifiche norme antielusive previste dall'ordinamento.
• Nel conferimento in società di immobili, la base imponibile si determina sul valore del bene al netto delle sole passività e degli oneri che siano inerenti al bene o alla causa del trasferimento; non sono deducibili passività estranee al conferimento, anche se formalmente accollate dalla società.
• L'accensione di un mutuo ipotecario prima del conferimento non comporta automaticamente la deducibilità del debito ai fini del valore conferito: occorre verificare il collegamento funzionale tra passività e trasferimento.
• Le censure relative a nullità dell'avviso per mancato contraddittorio o a omessa motivazione restano assorbite quando la decisione di merito viene confermata sulla corretta applicazione della norma impositiva decisiva.

Come è indicizzato