Cassazione Civile, Ordinanza n. 22589/2024 del 09/08/2024

Esito

La controversia

A seguito di una verifica della Guardia di Finanza, svolta anche in collegamento con un'altra indagine su un diverso soggetto ritenuto emittente di fatture per operazioni inesistenti, all'imprenditore individuale sono stati contestati maggiori tributi per IRPEF, IRAP e IVA, oltre a sanzioni e interessi, per gli anni d'imposta dal 2009 al 2014. Il contribuente ha impugnato l'avviso di accertamento deducendo: nullità della sentenza d'appello per motivazione apparente o comunque insufficiente; decadenza dell'azione accertativa per difetto dei presupposti del raddoppio dei termini, sostenendo che non vi fosse una vera denuncia di reato e che comunque la notizia di reato fosse stata archiviata; nullità per difetto di delega e di firma dell'avviso, oltre a contestazioni sulla firma digitale; mancata allegazione del PVC e difetto di motivazione per relationem; erroneità della valutazione nel merito circa l'inesistenza delle operazioni fatturate e l'irrilevanza dell'archiviazione penale. La Cassazione ha ritenuto infondati i motivi sulla motivazione, sulla delega di firma, sull'allegazione del PVC e, in larga parte, sulle censure di merito; ha invece accolto il secondo motivo limitatamente all'IRAP, osservando che il raddoppio dei termini di accertamento non opera per tale imposta, poiché non è assistita da sanzioni penali. La causa è stata quindi cassata con rinvio per un nuovo esame limitato alla decadenza dell'azione accertativa in relazione all'IRAP.

La decisione

La Corte ha accolto solo parzialmente il ricorso, limitatamente alla questione della decadenza dell'azione accertativa per l'IRAP, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria in diversa composizione per il nuovo esame di tale profilo. Tutti gli altri motivi sono stati rigettati o dichiarati inammissibili: la motivazione della sentenza di appello è stata ritenuta sufficiente; la delega di firma è stata considerata valida e producibile anche in giudizio; la censura sulla firma digitale è stata reputata nuova e quindi inammissibile; l'omessa allegazione del PVC è stata esclusa perché la motivazione per relationem era consentita; le censure sul merito dell'accertamento sono state respinte perché, in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Ufficio può provare anche per presunzioni l'inesistenza e la consapevolezza del cessionario, mentre grava su quest'ultimo l'onere di provare la propria buona fede e l'uso della massima diligenza.

Norme richiamate

• art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  La motivazione della sentenza tributaria deve consentire di comprendere la ratio decidendi; il vizio sussiste solo in caso di mancanza o apparenza della motivazione.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La nullità della sentenza ricorre solo se la motivazione è meramente apparente o obiettivamente incomprensibile.

• art. 111 Cost.

  Il sindacato di legittimità sulla motivazione è limitato al rispetto del minimo costituzionale.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È deducibile la nullità della sentenza solo nei casi di motivazione inesistente o apparente.

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  Per le imposte per cui è previsto il regime penale il termine di accertamento può essere raddoppiato in presenza di seri indizi di reato che impongano la denuncia penale.

• art. 57 d.P.R. n. 633/1972

  Per l'IVA il termine di decadenza può raddoppiare in presenza dell'obbligo di denuncia penale, anche se la denuncia sia poi archiviata o presentata tardivamente.

• art. 1, commi 130-132, L. n. 208/2015

  Le modifiche sui termini di accertamento non incidono sugli avvisi già notificati per periodi d'imposta precedenti, in virtù della disciplina transitoria richiamata.

• art. 2 D.Lgs. n. 128/2015

  Sono fatti salvi gli effetti degli avvisi già notificati secondo la disciplina transitoria.

• art. 42 D.P.R. n. 600/1973

  La delega per la sottoscrizione dell'avviso di accertamento è una delega di firma, non di funzioni; l'atto può essere validamente sottoscritto da impiegato delegato e la delega può essere provata anche in giudizio.

• art. 54 D.P.R. n. 633/1972

  L'Amministrazione può provare, anche per presunzioni, l'inesistenza dell'operazione fatturata e l'eventuale natura fraudolenta dell'operazione.

• art. 2697 c.c.

  Una volta forniti elementi presuntivi dall'Amministrazione, incombe sul contribuente la prova contraria della propria buona fede e della legittimità della detrazione.

• art. 347 c.p.p.

  La mera comunicazione di indizi di reato e il successivo esito penale non eliminano, di per sé, la rilevanza dei presupposti tributari del raddoppio ove sussistano seri indizi di reato.

• art. 405 c.p.p.

  L'esercizio dell'azione penale non è condizione necessaria per il raddoppio dei termini di accertamento tributario.

• art. 2 D.Lgs. n. 74/2000

  La presenza di fatti penalmente rilevanti in materia di fatture per operazioni inesistenti può integrare il presupposto per l'obbligo di denuncia.

Massime di principio

• La nullità della sentenza per difetto di motivazione sussiste solo quando il ragionamento decisorio non sia percepibile; una motivazione sintetica ma complessivamente intelligibile è sufficiente se consente di ricostruire la ratio decidendi.
• Nel processo tributario la delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento è una delega di firma e non di funzioni: la sua validità non richiede formule sacramentali e può essere dimostrata anche in corso di giudizio.
• L'obbligo di allegazione degli atti richiamati per relationem non è assoluto: è sufficiente la riproduzione del contenuto essenziale del PVC o degli altri atti richiamati, se tale modalità consente al contribuente una difesa piena e consapevole.
• In tema di termini di accertamento, il raddoppio opera solo per i tributi per i quali la violazione presenti rilevanza penale e in presenza di seri indizi di reato che impongano la denuncia; non è condizionato all'esito del procedimento penale né all'effettiva presentazione tempestiva della denuncia.
• Il raddoppio dei termini di accertamento non è applicabile all'IRAP, perché tale imposta non è assistita da sanzioni penali; pertanto, la decadenza deve essere verificata secondo il termine ordinario.
• Per le operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione può assolvere il proprio onere probatorio anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti circa l'inesistenza del fornitore o la partecipazione fraudolenta del cessionario.
• Una volta che l'Ufficio abbia fornito elementi idonei a far presumere la frode, spetta al contribuente provare la propria buona fede e l'uso della massima diligenza esigibile da un operatore accorto; la sola regolarità formale delle scritture e dei pagamenti non basta a superare la contestazione.

Come è indicizzato