Cassazione Civile, Ordinanza n. 34782/2023 del 12/12/2023

Esito

La controversia

Un avvocato aveva presentato istanza di rimborso dell'IRAP per gli anni d'imposta 2009-2012, deducendo di non essere soggetto al tributo per assenza di autonoma organizzazione; a fronte del silenzio-rifiuto dell'ufficio, aveva perso in primo grado e in appello. In cassazione ha proposto sei motivi: 1) nullità della sentenza d'appello per sostituzione del relatore dopo la comunicazione dell'udienza e violazione del principio di immutabilità del giudice nel rito tributario; 2) e 3) dedotta inapplicabilità dell'IRAP all'attività forense e omesso esame di tale questione; 4) violazione delle regole sull'onere della prova e sui fatti non contestati, sostenendo che la CTR avesse invertito l'onere probatorio e male valutato le dichiarazioni fiscali e la documentazione prodotta; 5) censura di incostituzionalità dell'art. 2 d.lgs. n. 446/1997 e del presunto vuoto normativo derivante dall'inattuazione della delega sulla definizione di autonoma organizzazione; 6) doglianze sulle spese di lite di primo e secondo grado e sulla loro liquidazione, oltre al richiamo al contributo unificato. L'Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso; la Regione Lazio è rimasta intimata.

La decisione

La Corte ha rigettato tutti i motivi. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché, nel processo tributario, il principio di immutabilità del giudice opera solo dal momento dell'inizio della discussione e la sostituzione del relatore prima di tale momento non determina nullità. Ha dichiarato inammissibile il terzo motivo perché il vizio ex art. 360 n. 5 c.p.c. richiede l'omesso esame di un fatto storico, non di una questione giuridica; ha comunque rilevato che la CTR aveva deciso espressamente sulla compatibilità dell'IRAP con l'attività forense. Ha respinto il secondo motivo richiamando il principio consolidato secondo cui l'IRAP colpisce anche il lavoro autonomo, compresa la professione forense, solo se svolto con autonoma organizzazione; ha ribadito che l'iscrizione all'albo non esenta dal tributo e che l'abrogazione dell'IRAP per le persone fisiche esercenti arti e professioni introdotta dalla legge di bilancio 2022 opera solo per i periodi d'imposta successivi, non per quelli pregressi. Sul quarto motivo ha affermato che, nel giudizio di rimborso dell'IRAP versata, l'onere di provare l'assenza di autonoma organizzazione grava sul contribuente; ha inoltre dichiarato inammissibili le doglianze formulate ex art. 115 c.p.c. per difetto di specificità. Il quinto motivo è stato dichiarato inammissibile sia perché riproponeva una questione giuridica non deducibile come omesso esame ex art. 360 n. 5 c.p.c., sia perché la questione di legittimità costituzionale non può costituire autonomo motivo di ricorso per cassazione. Il sesto motivo è stato ritenuto in parte inammissibile e in parte infondato: è stata confermata la spettanza delle spese in favore della parte pubblica anche quando difesa da propri funzionari, e la statuizione sul contributo unificato è stata considerata corretta. Il ricorso è quindi stato integralmente rigettato, con condanna del ricorrente alle spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  primo comma, nn. 3, 4 e 5

  Il vizio ex n. 5 non consente di censurare questioni giuridiche, ma solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo; l'erronea rubrica del motivo non impedisce di comprenderne il contenuto se la censura è chiara.

• art. 2 d.lgs. n. 446/1997

  Definisce il presupposto dell'IRAP in termini di esercizio abituale di attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi.

• art. 3 d.lgs. n. 446/1997

  Individua i soggetti passivi del tributo, includendo anche i lavoratori autonomi e i professionisti se ricorre l'autonoma organizzazione.

• art. 1 del d.lgs. n. 137/1998

  Le modifiche agli artt. 2 e 3 del d.lgs. n. 446/1997 impongono che l'attività del professionista sia autonomamente organizzata ai fini dell'imposizione.

• art. 18, comma 1, lett. h), l. n. 247/2012

  Richiamato dal ricorrente a sostegno dell'incompatibilità tra professione forense e IRAP, ma la Corte esclude che ciò comporti esenzione dal tributo.

• art. 359, primo comma, c.p.

  Richiamato dal ricorrente per sostenere la natura di pubblica necessità dell'attività forense, senza che la censura venga accolta.

• art. 11 l. n. 23/2014

  La mancata attuazione della delega sulla definizione di autonoma organizzazione non determina alcuna abrogazione implicita dell'IRAP.

• art. 1, comma 8, l. n. 234/2021

  a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore della presente legge

  L'esclusione dell'IRAP per le persone fisiche esercenti arti e professioni opera solo per il futuro e non per le annualità pregresse.

• art. 276 c.p.c.

  Il principio di immutabilità del giudice impone che alla deliberazione partecipino i giudici che hanno assistito alla discussione.

• art. 352 c.p.c.

  Nel giudizio di appello il collegio che decide deve essere composto dagli stessi giudici dinanzi ai quali è stata compiuta l'ultima attività processuale.

• art. 115 c.p.c.

  La doglianza è dichiarata inammissibile per genericità e per difetto di specifica indicazione dei fatti asseritamente non contestati.

• art. 2697 c.c.

  Nel giudizio di rimborso IRAP l'onere di provare l'assenza dell'autonoma organizzazione grava sul contribuente.

• art. 91 c.p.c.

  Legittima la condanna alle spese in favore della parte vittoriosa.

• art. 92 c.p.c.

  Richiamato per contestare la regolazione delle spese, senza che la censura sia accolta.

• art. 15 d.lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario la parte pubblica assistita da propri funzionari o dipendenti, se vittoriosa, ha diritto alla liquidazione delle spese.

• art. 13 d.P.R. n. 115/2002

  Giustifica l'onere del contributo unificato nei casi previsti dalla legge.

• art. 23 l. n. 87/1953

  La questione di legittimità costituzionale è rimessa al potere del giudice e non può costituire autonomo motivo di ricorso per cassazione.

• art. 24, terzo comma, l. n. 87/1953

  La questione costituzionale può essere prospettata solo se rilevante e non manifestamente infondata, in connessione con una questione sostanziale o processuale ritualmente dedotta.

Massime di principio

• Nel giudizio tributario il principio di immutabilità del giudice collegiale opera solo dal momento dell'inizio della discussione; la sostituzione del relatore anteriormente a tale fase non comporta nullità della sentenza.
• L'IRAP si applica ai professionisti solo quando l'attività sia svolta con autonoma organizzazione, cioè con un apparato che potenzi il lavoro personale mediante capitali, beni strumentali eccedenti il minimo o lavoro altrui non occasionale.
• L'iscrizione a un ordine professionale o la natura "protetta" della professione non esentano di per sé dall'IRAP, né la sola natura intellettuale dell'attività impedisce l'assoggettamento al tributo.
• Nel giudizio di rimborso dell'IRAP già versata, il contribuente ha l'onere di provare l'assenza dei presupposti dell'autonoma organizzazione; diverso è il regime probatorio nelle controversie sulla pretesa impositiva fondata su cartella o ruolo.
• Il vizio di omesso esame ex art. 360 n. 5 c.p.c. riguarda fatti storici specifici e non questioni giuridiche o argomentazioni di diritto.
• La deduzione di illegittimità costituzionale non può essere proposta in cassazione come motivo autonomo di annullamento, perché l'iniziativa sulla rimessione alla Corte costituzionale spetta al giudice del merito.
• La sopravvenuta esenzione IRAP per le persone fisiche esercenti arti e professioni opera solo dal periodo d'imposta indicato dalla legge e non ha effetto retroattivo in assenza di espressa previsione.
• Nel processo tributario la parte pubblica vittoriosa, anche se difesa da propri funzionari o dipendenti, ha diritto alla rifusione delle spese di lite secondo i parametri forensi previsti dalla legge.

Come è indicizzato