Cassazione Civile, Ordinanza n. 14785/2022 del 10/05/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce dall’impugnazione di un avviso di liquidazione con cui l’amministrazione finanziaria aveva richiesto imposte di registro, ipotecaria e catastale, riqualificando ai sensi dell’art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 una sequenza di operazioni societarie come cessione indiretta di ramo d’azienda: costituzione di una società unipersonale da parte della società cedente, aumento di capitale della newco liberato mediante conferimento del ramo aziendale e successiva cessione dell’intera partecipazione alla società terza acquirente. La CTR aveva accolto l’appello della contribuente, ritenendo che essa non fosse parte delle operazioni assoggettate a imposta. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: (1) violazione delle norme processuali per mancata riunione degli appelli e/o mancata integrazione del contraddittorio, sostenendo l’inscindibilità delle cause; (2) violazione di norme tributarie e civilistiche e del divieto di abuso del diritto, per non avere la CTR considerato la riqualificabilità unitaria delle operazioni in funzione antielusiva; (3) omessa motivazione sul ruolo della società contribuente come interposizione strumentale nel trasferimento del ramo aziendale; (4) omesso esame di un fatto decisivo, ossia che anche la società veicolo sarebbe stata obbligata al pagamento delle imposte dovute sulla cessione indiretta.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto infondato il primo motivo, affermando che l’omessa riunione degli appelli non determina nullità in assenza di concreto pregiudizio e che, nel caso di coobbligati solidali, non vi è litisconsorzio necessario: il giudizio può svolgersi validamente nei confronti di uno solo dei debitori d’imposta. Ha poi rigettato i motivi attinenti alla riqualificazione fiscale, chiarendo che, alla luce dell’art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 come modificato e interpretato autenticamente, l’imposta di registro va applicata sulla base dell’atto presentato e degli elementi testuali in esso contenuti, senza ricorrere ad atti collegati o a elementi extratestuali; quindi l’amministrazione non poteva tassare unitariamente la sequenza negoziale come cessione d’azienda. La Corte ha anche osservato che l’art. 20 non è norma antielusiva e che le questioni di abuso del diritto o di intento elusivo non erano decisive nel giudizio. Il dispositivo della sentenza impugnata è stato comunque ritenuto corretto, con sola correzione della motivazione ai sensi dell’art. 384, comma 4, c.p.c. Le spese sono state compensate per l’evoluzione normativa e l’incertezza giurisprudenziale; è stato altresì escluso l’obbligo di versamento dell’ulteriore contributo unificato per l’Amministrazione dello Stato.

Norme richiamate

• art. 331 c.p.c.

  l’inscindibilità processuale non ricorre nel caso di coobbligati solidali per imposta di registro; l’omessa integrazione del contraddittorio non è automatica.

• art. 335 c.p.c.

  l’omessa riunione di impugnazioni contro la stessa sentenza non comporta nullità se manca un concreto pregiudizio e il giudizio ha svolgimento unitario.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992 n. 546, artt. 14, 49, 53

  richiamati dal ricorrente in tema di processo tributario e contraddittorio, ma ritenuti non idonei a fondare l’invalidità denunciata.

• art. 20 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  l’imposta di registro si applica secondo la natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato, sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, senza ricorso ad atti collegati o elementi extratestuali.

• art. 57 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  le parti contraenti sono obbligate in solido, ma il singolo contraente non è litisconsorte necessario nel giudizio promosso dall’altro contraente.

• art. 53 Cost.

  richiamato in relazione alla pretesa interpretazione antielusiva dell’art. 20, ma la Corte ha aderito all’impostazione che esclude tale lettura.

• art. 1321 c.c.

  richiamato per sostenere la ricostruzione unitaria delle operazioni negoziali.

• art. 1322 c.c.

  richiamato per la qualificazione dell’autonomia negoziale e del collegamento tra atti.

• art. 1362 c.c.

  richiamato per l’interpretazione dei negozi, ma la Corte ha ribadito che ai fini dell’art. 20 rileva il contenuto dell’atto singolo.

• art. 41 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  richiamato nel ricorso, senza assumere ruolo decisivo nella decisione.

• art. 51 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  richiamato nel ricorso, senza assumere ruolo decisivo nella decisione.

• art. 52 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  richiamato nel ricorso, senza assumere ruolo decisivo nella decisione.

• art. 53-bis D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  non consente di estendere all’accertamento di registro il richiamo all’art. 37-bis D.P.R. n. 600/1973 nel testo applicabile ratione temporis.

• art. 37-bis D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600

  norma antielusiva distinta dall’art. 20; non si applica automaticamente all’avviso di liquidazione per imposta di registro.

• art. 10-bis L. 27 luglio 2000 n. 212

  richiamato come strumento generale antielusivo, ma distinto dalla disciplina dell’imposta di registro.

• art. 1, comma 87, L. 27 dicembre 2017 n. 205

  "prescindendo da quelli extra testuali e dagli atti ad esso collegati"

  ha modificato l’art. 20 del TUR, imponendo l’interpretazione dell’atto secondo il suo contenuto testuale e non sulla base di collegamenti negoziali esterni.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018 n. 145

  costituisce interpretazione autentica dell’art. 20 del TUR e ne impone l’applicazione retroattiva.

• art. 384, comma 4, c.p.c.

  consente la correzione della motivazione della sentenza impugnata a fronte di dispositivo corretto.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002 n. 115

  l’ulteriore contributo unificato non si applica alle Amministrazioni dello Stato.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, dopo la modifica dell’art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 e la relativa interpretazione autentica, la qualificazione fiscale deve essere compiuta sulla base del singolo atto presentato alla registrazione e degli elementi desumibili dal suo testo, senza ricorrere ad atti collegati o a elementi extratestuali.
• La previsione dell’art. 20 del TUR ha natura interpretativa dell’oggetto dell’imposizione e non costituisce, di per sé, una norma antielusiva: eventuali profili di abuso del diritto devono essere perseguiti con gli strumenti specificamente previsti dall’ordinamento tributario.
• Nel giudizio tributario relativo a un avviso di liquidazione per imposta di registro, il coobbligato solidale non è litisconsorte necessario: il processo può validamente svolgersi nei confronti di uno solo dei debitori d’imposta.
• L’omessa riunione di impugnazioni proposte contro la stessa sentenza non determina nullità se il giudizio ha comunque svolgimento sostanzialmente unitario e non risulta un concreto pregiudizio al diritto di difesa.
• Nel caso di aumento di capitale liberato mediante conferimento in natura, la società conferitaria può essere considerata parte dell’operazione ai fini tributari, ma ciò non consente di riqualificare unitariamente più atti distinti oltre i limiti dell’art. 20 come novellato.

Come è indicizzato