Sentenza del 20/05/2024 n. 14025 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relative al 2015, emesso recuperando costi per operazioni oggettivamente inesistenti o sovrafatturate, spese di sponsorizzazione e accantonamenti al fondo svalutazione crediti. La CTP di Napoli aveva accolto parzialmente il ricorso della società; la CGT di secondo grado della Campania, con sentenza n. 97/16/23 del 9 gennaio 2023, aveva accolto parzialmente l’appello principale di Euroservice e rigettato l’incidentale dell’Agenzia. In Cassazione, l’Agenzia ha contestato la motivazione sulla redditività d’impresa e il riconoscimento delle sponsorizzazioni; Euroservice ha dedotto la nullità dell’avviso per notifica durante la sospensione emergenziale e per difetto di motivazione, il mancato riconoscimento di un giudicato esterno e l’insufficienza degli indizi a fondamento della contestata sovrafatturazione.

La decisione

La Cassazione ha rigettato sia il ricorso principale dell’Agenzia sia quello incidentale di Euroservice. Ha ritenuto legittima la notifica dell’accertamento nel periodo di sospensione COVID-19, poiché l’ipotesi di frode IVA poteva integrare un caso indifferibile e urgente; ha escluso la nullità per difetto di motivazione, rilevando che le osservazioni della società erano state valutate dall’Ufficio. Ha confermato che il 2017 poteva essere utilizzato come parametro di redditività per il 2015, trattandosi di valutazione di merito motivata, e ha respinto le censure sulle sponsorizzazioni, applicando la presunzione prevista dalla legge. Il giudizio civile tra i soci non produceva un giudicato vincolante nel distinto giudizio tributario. Infine, gli indizi complessivamente valutati erano idonei a sostenere la contestazione di operazioni parzialmente inesistenti e la società non aveva fornito prova contraria. Spese di Cassazione integralmente compensate; dichiarati i presupposti per l’ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente incidentale, ove dovuto.

Norme richiamate

• Art. 157, comma 1, del d.l. 19 maggio 2020, n. 34, convertito dalla l. 17 luglio 2020, n. 77

  Gli avvisi di accertamento concernenti la sussistenza di una frode IVA idonea a giustificare la comunicazione di una notizia di reato ai sensi dell'art. 331 c.p.p. rientrano tra gli atti indifferibili e urgenti che possono essere notificati anche durante il periodo di sospensione previsto dall'art. 157, comma 1, del d.l. 19 maggio 2020, n. 34, conv. con modif. dalla l. 17 luglio 2020, n. 7.

  La sospensione emergenziale non impedisce la notifica degli atti di accertamento relativi a una frode IVA quando ricorrano le condizioni di indifferibilità e urgenza, tra cui la possibile comunicazione di una notizia di reato.

• Art. 157, comma 6, del d.l. 19 maggio 2020, n. 34

  Con uno o più provvedimenti del direttore dell'Agenzia delle entrate sono individuate le modalità di applicazione del presente articolo.

  Il rinvio legislativo consente l’adozione di disposizioni attuative per definire le modalità di applicazione della disciplina emergenziale.

• Art. 331 del codice di procedura penale

  Gli avvisi di accertamento concernenti la sussistenza di una frode IVA idonea a giustificare la comunicazione di una notizia di reato ai sensi dell'art. 331 c.p.p. rientrano tra gli atti indifferibili e urgenti che possono essere notificati anche durante il periodo di sospensione previsto dall'art. 157, comma 1, del d.l. 19 maggio 2020, n. 34, conv. con modif. dalla l. 17 luglio 2020, n. 7.

  La potenziale necessità di comunicare una notizia di reato per una frode IVA è rilevante per qualificare l’atto tributario come indifferibile e urgente ai fini della notifica nel periodo di sospensione.

• Art. 12, comma 7, della legge 27 luglio 2000, n. 212

  La sentenza esclude che la mancata menzione e confutazione puntuale delle osservazioni del contribuente determini automaticamente la nullità dell’atto: occorre dimostrare che esse non siano state effettivamente considerate. Nel caso concreto, l’avviso ne dava conto e indicava, seppure sinteticamente, perché non erano state accolte.

• Art. 90, comma 8, della legge 27 dicembre 2002, n. 289

  Le spese di sponsorizzazione di cui all'art. 90, comma 8, della l. n. 289 del 2002, sono assistite da una "presunzione legale assoluta" circa la loro natura pubblicitaria, e non di rappresentanza, a condizione che: a) il soggetto sponsorizzato sia una compagine sportiva dilettantistica; b) sia rispettato il limite quantitativo di spesa; c) la sponsorizzazione miri a promuovere l'immagine ed i prodotti dello sponsor; d) il soggetto sponsorizzato abbia effettivamente posto in essere una specifica attività promozionale.

  Quando ricorrono i presupposti indicati, le spese sono qualificate per legge come pubblicitarie e non di rappresentanza; la presunzione opera senza che siano richiesti requisiti ulteriori, inclusa la prova della congruità economica della spesa.

• Artt. 115 e 116 del codice di procedura civile

  Una censura relativa alla violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghi che quest'ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d'ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione.

  La violazione delle regole sulla prova non si configura per il solo dissenso sulla valutazione degli elementi istruttori: occorre contestare l’uso di prove non ammesse, la violazione dei limiti legali o l’errata attribuzione di efficacia probatoria.

• Artt. 2697 e 2729 del codice civile

  L'Amministrazione finanziaria "ha l'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che, una volta accertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile la buona fede di quest'ultimo, che sa certamente se ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato il corrispettivo".

  Per le operazioni oggettivamente inesistenti, l’Ufficio deve provare l’inesistenza anche mediante indizi e presunzioni; raggiunta tale prova, spetta al contribuente dimostrare l’effettività delle operazioni. Fatture formalmente regolari e pagamenti non bastano, da soli, a provare che le operazioni siano reali.

• Art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La Corte ha ritenuto che gli elementi indiziari complessivamente valutati dalla CGT fossero sufficienti a sostenere la contestazione e che il contribuente non avesse assolto l’onere della prova contraria. La disposizione è stata esaminata insieme alle regole sull’onere probatorio e sulle presunzioni.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Il rigetto del ricorso incidentale comporta la dichiarazione dei presupposti processuali per il pagamento dell’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

• Art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228

  La disposizione ha introdotto il comma 1-quater dell’art. 13 del d.P.R. n. 115 del 2002, in base al quale, in caso di rigetto dell’impugnazione, può essere dovuto l’ulteriore contributo unificato.

Massime di principio

• Gli atti di accertamento notificati durante il periodo di sospensione emergenziale possono essere legittimi se riguardano frodi fiscali che giustificano una comunicazione di notizia di reato e sono quindi indifferibili e urgenti.
• L’Amministrazione non è tenuta, in via generale, a confutare analiticamente nell’avviso ogni osservazione del contribuente; la nullità non deriva dalla sola omissione di una risposta dettagliata, se risulta che le osservazioni sono state esaminate e le ragioni del loro mancato accoglimento sono indicate.
• Un anno d’imposta diverso può essere utilizzato come parametro valutativo della redditività quando il giudice di merito spiega perché i dati dell’anno contestato non sono attendibili e quelli dell’altro anno costituiscono un riferimento utile; ciò non viola automaticamente l’autonomia dei periodi d’imposta.
• Per le sponsorizzazioni sportive dilettantistiche, la presunzione legale di natura pubblicitaria opera se ricorrono i requisiti normativi, compresi il limite di spesa e l’effettiva attività promozionale; non è necessario dimostrare anche la convenienza economica della spesa.
• Un giudicato civile tra soggetti e su finalità differenti non vincola automaticamente il giudizio tributario relativo alla società, anche quando i fatti esaminati siano collegati.
• Nelle operazioni oggettivamente inesistenti, l’Ufficio può provare la fittizietà con un quadro di indizi valutato nel suo complesso. Una volta fornita una prova presuntiva adeguata, il contribuente deve dimostrare che beni o servizi siano stati realmente ricevuti; la sola regolarità formale di fatture, contabilità e pagamenti non è sufficiente.
• In Cassazione, il dissenso sulla valutazione dei fatti e delle prove compiuta dal giudice di merito non consente di ottenere un nuovo esame del merito; le censure sulle regole probatorie devono individuare una specifica violazione della disciplina di ammissione o di efficacia delle prove.