Sentenza del 12/03/2025 n. 6616 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A.A. Srl aveva chiesto, con istanza dell’8 aprile 2021, il rimborso di 304.917,68 euro di IRBA per gli anni 2016-2020. Dopo il diniego della Regione Campania, aveva impugnato l’atto; in appello aveva limitato la domanda agli anni 2019-2020 e a 125.946,39 euro. La CGT di secondo grado aveva accolto l’appello, ritenendo l’IRBA incompatibile con il diritto UE perché priva di una finalità specifica, e riconoscendo il rimborso salvo prova, a carico dell’amministrazione, dell’avvenuta traslazione del tributo sui consumatori. La Regione ha proposto ricorso per Cassazione con due motivi: (1) ha contestato che il contribuente potesse ottenere il rimborso senza provare di aver sopportato economicamente il tributo; (2) ha negato l’incompatibilità dell’IRBA campana con la direttiva 2008/118/CE. La Cassazione ha esaminato preliminarmente la legittimazione passiva della Regione, questione rilevabile d’ufficio.

La decisione

La Cassazione ha cassato senza rinvio la sentenza d’appello limitatamente alla Regione Campania e ha dichiarato inammissibile il ricorso introduttivo del giudizio contro la Regione, perché la legittimazione passiva esclusiva per la domanda di rimborso dell’IRBA spettava all’Agenzia delle Dogane, non alla Regione. La decisione non riconosce quindi in questo processo il rimborso richiesto nei confronti della Regione e non decide nel merito i due motivi regionali sulla traslazione e sulla compatibilità dell’imposta: la questione della legittimazione li supera. La Corte ha comunque ribadito che l’IRBA campana era incompatibile con il diritto UE per assenza di finalità specifica e che la clausola di salvezza delle obbligazioni pregresse non poteva mantenerne l’efficacia. Ha rigettato l’istanza regionale di rinvio in attesa di un diverso rinvio pregiudiziale e ha ritenuto non necessario il rinvio alla CGUE chiesto dalla contribuente. Spese compensate tra Regione e società per tutti i gradi; nulla sulle spese dell’Agenzia delle Dogane, che non ha svolto attività processuale.

Norme richiamate

• Direttiva 2008/118/CE, art. 1, par. 2

  Alla luce di quanto esposto, dunque, deve ritenersi che, conformemente a quanto affermato dai giudici unionali, la legge regionale campana n. 28 del 2003 non ha previsto una "finalità specifica" ai sensi dell' art. 1 , par. 2, della direttiva 118/08 , dovendosi considerare che il finanziamento di un fondo del bilancio regionale avente come scopi il rafforzamento patrimoniale delle aziende sanitarie locali e l'incremento del capitale di una società destinata a sviluppare programmi per la gestione del debito sanitario regionale rappresenti una finalità di bilancio.

  Un’imposta indiretta aggiuntiva sui prodotti sottoposti ad accisa è ammessa solo se persegue una finalità specifica, distinta dal generico finanziamento del bilancio. La destinazione del gettito a spese sanitarie regionali generali non basta: occorre un nesso diretto tra imposta, prodotto tassato e finalità, oppure una struttura del prelievo concretamente dissuasiva rispetto ai consumi dannosi.

• Legge regionale Campania n. 28 del 2003, art. 1, comma 3

  L'art. 1, comma 3, cit., infatti ha previsto una destinazione del gettito prodotto dall'IRBA, unitamente al gettito prodotto dalla tassa e dalla sopratassa automobilistica regionale (ex art. 2) ad un fondo "prioritariamente utilizzato per il rafforzamento patrimoniale delle aziende sanitarie locali o per l'incremento del capitale della società di cui all'articolo 6, comma 1", disponendo, inoltre, che "per il finanziamento del fondo di cui al comma 1 è autorizzata la spesa di 400 milioni di Euro per l'anno 2004 e di 200 milioni di Euro per l'anno 2005".

  La destinazione del gettito a un fondo regionale per il rafforzamento delle aziende sanitarie e il debito sanitario, finanziato anche da altre entrate e riferito a stanziamenti determinati, è una finalità di bilancio e non conferisce all’IRBA la finalità specifica richiesta dal diritto UE.

• Legge 30 dicembre 2020, n. 178, art. 1, comma 628

  Sicché, per le stesse ragioni ostative già evidenziate dalla CGUE nell'esaminata ordinanza, il giudice nazionale deve disapplicare la norma interna che vorrebbe mantenere al tributo soppresso una residuale efficacia impositiva per il passato, in rapporto alle obbligazioni insorte prima della soppressione stessa.

  La clausola che fa salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte non può conservare l’efficacia di un’imposta incompatibile con il diritto UE. Il giudice nazionale deve disapplicare la previsione interna anche per i periodi anteriori alla soppressione formale.

• Legge regionale Campania 29 giugno 2021, n. 5, art. 54

  Come, dunque, reso esplicito dalla successione normativa sopra ripercorsa, l'IRBA non può trovare più applicazione nella regione Campania a decorrere dall'anno d'imposta 2021.

  La disposizione regionale ha soppresso l’IRBA dal periodo d’imposta 2021, facendo salvi gli effetti delle obbligazioni pregresse; tale salvezza, tuttavia, non impedisce la disapplicazione del prelievo per contrasto con il diritto UE.

• Legge 28 dicembre 1995, n. 549, art. 3, comma 13

  Sul piano giuridico, l'affermazione della legittimazione passiva dell'Agenzia delle Dogane, in ragione della natura erariale di prelievi normati dal legislatore statale al fine di sostituire le fonti di finanziamento degli enti periferici, tiene specificamente conto del dato normativo ( art. 3 , comma 13, della legge n. 549 del 1995 , che stabilisce che "gli uffici tecnici di finanza effettuano l'accertamento e la liquidazione dell'imposta regionale sulla base di dichiarazioni annuali presentate, con le modalità stabilite dal Ministero delle finanze, dai soggetti obbligati al versamento dell'imposta, entro il 31 gennaio dell'anno successivo a quello cui si riferiscono, e trasmettono alle regioni i dati relativi alla quantità di benzina erogata nei rispettivi territori e che per la riscossione coattiva, gli interessi di mora, il contenzioso e per quanto non disciplinato dai commi da 12 a 14 del presente articolo, si applicano le disposizioni vigenti in materia di accisa sugli oli minerali, comprese quelle per la individuazione dell'organo amministrativo competente; inoltre, le regioni devono segnalare eventuali infrazioni o irregolarità all'organo competente per l'accertamento").

  La disciplina attribuisce agli uffici statali, e in particolare all’Agenzia delle Dogane, l’accertamento, la liquidazione e le funzioni collegate alla riscossione e al contenzioso. La Regione riceve il gettito e trasmette eventuali segnalazioni, ma non è l’amministrazione competente a gestire la pretesa e il relativo rimborso.

• Legge 14 giugno 1990, n. 158, art. 1 e art. 6, comma 1, lettera c)

  Peraltro, già nell'impianto della legge di delega n. 158 del 1990 (art. 6), la "facoltà delle regioni a statuto ordinario di istituire un'imposta regionale sulla benzina per autotrazione, erogata dagli impianti di distribuzione ubicati nelle predette regioni" veniva correlata all'obiettivo di "attribuire alle regioni a statuto ordinario una più ampia autonomia impositiva in adempimento del precetto di cui al secondo comma dell' articolo 119 della Costituzione".

  La legge delega collocava l’IRBA tra gli strumenti di finanziamento regionale, ma la Corte qualifica il prelievo concretamente disciplinato come tributo proprio derivato: la finalità di attribuire risorse alle Regioni non rende, da sola, specifica la finalità dell’imposta ai sensi della direttiva sulle accise.

• Decreto legislativo 21 dicembre 1990, n. 398, artt. 17, 18 e 19

  Il conseguente corollario è che l'IRBA è un tributo regionale proprio derivato, in quanto colpisce la vendita della benzina per autotrazione in base alla quantità, e non al valore, e diviene esigibile nel momento e nel luogo in cui avviene l'immissione al consumo del prodotto energetico; dunque, l'imposta è dovuta al momento della fornitura della benzina al consumatore finale e il fornitore, "in caso di pagamento indebito, è l'unico soggetto legittimato a presentare istanza di rimborso all'Amministrazione finanziaria ai sensi dell' art. 29 , comma 2, della legge n. 428 del 1990 ".

  La disciplina originaria affidava alle Regioni l’istituzione dell’imposta entro i limiti statali e individuava il soggetto tenuto alla riscossione e al versamento. Nel quadro normativo successivo considerato dalla Corte, il rimborso è richiesto dal fornitore soggetto passivo all’Amministrazione finanziaria competente, non all’ente regionale beneficiario del gettito.

• Legge 28 dicembre 1995, n. 549, art. 3, commi 13 e 14

  In ragione di quanto detto, gli aspetti procedurali, dichiarativi, liquidativi, di accertamento, di riscossione e sanzionatori dell'IRBA, ad integrazione e modifica di quanto inizialmente stabilito nel 1990, sono stati modificati e fissati dall' art. 3 , comma 13, della legge n. 549 del 1995 , che, per quel che rileva in questa sede, ha stabilito che "gli uffici tecnici di finanza effettuano l'accertamento e la liquidazione dell'imposta regionale sulla base di dichiarazioni annuali presentate, dai soggetti obbligati al versamento dell'imposta e che per la riscossione coattiva, gli interessi di mora, il contenzioso e per quanto non disciplinato dai commi da 12 a 14 del presente articolo, si applicano le disposizioni vigenti in materia di accisa sugli oli minerali, comprese quelle per la individuazione dell'organo amministrativo competente".

  La legge ha spostato l’obbligo di corresponsione sul concessionario dell’impianto e ha riservato agli uffici statali le principali funzioni amministrative e di accertamento, applicando per gli aspetti non regolati la disciplina delle accise sugli oli minerali. Questo assetto fonda la legittimazione passiva esclusiva dell’Agenzia delle Dogane per il rimborso.

• Legge 30 dicembre 2004, n. 311, art. 7, comma 1, lettera b), n. 1, richiamata quale legge n. 42 del 2009 nel testo

  La sentenza richiama la definizione dei tributi propri derivati come tributi istituiti e regolati da leggi statali, il cui gettito è attribuito alle Regioni. L’IRBA è ricondotta a questa categoria, e conserva quindi natura erariale ai fini della competenza sul rimborso.

• Decreto legislativo 6 maggio 2011, n. 68, art. 8

  La norma è richiamata per distinguere i tributi regionali autonomi o parzialmente ceduti dagli altri tributi propri derivati. L’IRBA non è un tributo autonomamente istituito e regolato dalla Regione, ma rientra tra i tributi derivati individuati dalla legislazione statale.

• Legge 29 gennaio 1990, n. 428, art. 29, comma 2

  Dunque, l'IRBA è un tributo regionale proprio derivato, in quanto colpisce la vendita della benzina per autotrazione in base alla quantità, e non al valore, e diviene esigibile nel momento e nel luogo in cui avviene l'immissione al consumo del prodotto energetico; dunque, l'imposta è dovuta al momento della fornitura della benzina al consumatore finale e il fornitore, "in caso di pagamento indebito, è l'unico soggetto legittimato a presentare istanza di rimborso all'Amministrazione finanziaria ai sensi dell' art. 29 , comma 2, della legge n. 428 del 1990 ".

  Per il rimborso dell’IRBA indebitamente versata, la domanda spetta al fornitore soggetto passivo e va rivolta all’Amministrazione finanziaria competente. La Regione che ha beneficiato del gettito non è il legittimato passivo.

• Codice di procedura civile, art. 363-bis

  Va rigettata l'istanza di rinvio presentata dalla regione Campania in attesa della decisione sul rinvio pregiudiziale sollevato, ai sensi dell' art. 363 bis c.p.c., dalla CGT II del Piemonte, atteso che il relativo ricorso (n. 15074 del 2024 R.G.) viene trattato nella medesima pubblica udienza odierna.

  La Corte ha respinto la richiesta di rinvio dell’udienza in attesa della decisione su un rinvio pregiudiziale nazionale, poiché il relativo ricorso era trattato nella stessa udienza.

• Codice di procedura civile, art. 360, primo comma, n. 3

  La Regione ha proposto ricorso per violazione o falsa applicazione di legge. La Corte non ha deciso nel merito i motivi, perché la carenza di legittimazione passiva regionale ha determinato la cassazione senza rinvio e l’inammissibilità del ricorso originario contro la Regione.

• Codice di procedura civile, art. 112

  La disposizione è stata indicata dalla Regione nel primo motivo, ma la Cassazione non ha esaminato nel merito la censura, essendo la questione assorbita dalla decisione sulla legittimazione passiva.

• Codice civile, art. 2697

  La Regione ha invocato la regola sull’onere della prova per sostenere che la contribuente dovesse dimostrare di aver sopportato economicamente il tributo. La Corte non ha deciso questa censura nel merito, poiché ha definito la controversia dichiarando inammissibile l’azione contro la Regione.

• Codice del processo tributario, decreto legislativo n. 546 del 1992, artt. 7 e 18, comma 1, lettera e)

  Le disposizioni sono state richiamate nei motivi della Regione in relazione all’onere probatorio e ai requisiti del ricorso, ma le relative censure non sono state decise nel merito, essendo superate dalla carenza di legittimazione passiva della Regione.

• Codice del processo tributario, decreto legislativo n. 546 del 1992, art. 7, comma 5-bis

  La contribuente ha invocato la disposizione per contestare l’eventuale imposizione a suo carico della prova della mancata traslazione del tributo. La Corte non ha risolto questa questione, perché ha dichiarato inammissibile il ricorso originario contro la Regione.

Massime di principio

• Per individuare il soggetto passivo della domanda di rimborso non basta guardare a chi abbia incassato il gettito: occorre verificare chi, secondo la legge, gestisce accertamento, liquidazione, riscossione e contenzioso. Nel caso dell’IRBA campana, la competenza e la legittimazione passiva spettano esclusivamente all’Agenzia delle Dogane; l’azione proposta solo contro la Regione è inammissibile.
• Un tributo aggiuntivo su un prodotto già sottoposto ad accisa è incompatibile con la direttiva 2008/118/CE se finanzia genericamente il bilancio o spese istituzionali generali. La finalità specifica richiede un collegamento concreto e diretto tra gettito e obiettivo oppure una struttura del prelievo che disincentivi il consumo dannoso.
• Una clausola nazionale o regionale che salva le obbligazioni tributarie pregresse non può rendere esigibile un tributo incompatibile con il diritto UE: il giudice nazionale deve disapplicarla anche per i periodi anteriori alla soppressione formale.
• La pronuncia sul difetto di legittimazione passiva non equivale a una decisione sul diritto individuale al rimborso né sull’onere di provare l’avvenuta traslazione del tributo. In una controversia analoga, occorre promuovere la domanda nei confronti dell’amministrazione legittimata e poi affrontare nel merito i presupposti del rimborso.