Sentenza del 25/09/2019 n. 23862 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva determinato sinteticamente, per l'anno d'imposta 2005, un maggior reddito ai sensi dell'art. 38 del D.P.R. n. 600 del 1973, collegandolo a incrementi patrimoniali e, in particolare, all'acquisto di quote societarie. Il contribuente sosteneva che la disponibilità finanziaria derivasse da un prestito infruttifero di 60.000 euro ricevuto verbalmente da A.G. e contestava, tra l'altro, la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo, l'insufficienza della motivazione e la valutazione delle prove.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto che, per il periodo d'imposta 2005, non sussistesse un obbligo generale di contraddittorio preventivo nell'accertamento sintetico, poiché tale obbligo è stato previsto espressamente solo dal 2009. Ha inoltre giudicato corretta la valutazione della Commissione regionale, secondo cui la dichiarazione del contribuente non provava adeguatamente l'esistenza del prestito né il suo effettivo utilizzo per l'acquisto delle quote societarie. Il contribuente è stato condannato a rimborsare all'Agenzia delle Entrate 4.500 euro per le spese del giudizio di legittimità, oltre agli oneri previsti e all'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, commi 4, 5 e 6

  Il contribuente ha facoltà di dimostrare, anche prima della notificazione dell'accertamento, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta. L'entità di tali redditi e la durata del loro possesso devono risultare da idonea documentazione.

  Nel regime applicabile al 2005, l'accertamento sintetico consentiva al contribuente di fornire prova contraria sulla disponibilità, entità e durata del possesso di redditi non imponibili o già tassati alla fonte. La prova, pur non dovendo necessariamente dimostrare in modo diretto ogni singola spesa, deve collegare concretamente e documentalmente la disponibilità delle somme alla capacità di sostenere l'incremento patrimoniale contestato.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 7, nel testo introdotto dal D.L. n. 78 del 2010, art. 22, comma 1, convertito dalla L. n. 122 del 2010

  L'obbligo specifico di contraddittorio preventivo nell'accertamento sintetico è stato ritenuto applicabile soltanto a partire dal periodo d'imposta 2009; non si applica agli accertamenti relativi alle annualità precedenti.

• L. n. 241 del 1990, art. 21-octies, comma 1

  La disposizione è stata invocata dal contribuente, ma non ha comportato l'invalidità dell'accertamento, non essendo stato riconosciuto un obbligo generale di contraddittorio preventivo per l'annualità esaminata.

• L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 1

  Il principio di collaborazione e buona fede nei rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria non è stato ritenuto sufficiente, da solo, a fondare un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per l'accertamento sintetico relativo al 2005.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 4

  La dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà non ha, nel processo tributario, autonoma efficacia probatoria, poiché non può essere utilizzata per eludere il divieto di giuramento e prova testimoniale.

• D.P.R. n. 445 del 2000, art. 47

  La dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà può avere efficacia nelle procedure amministrative, ma non è sufficiente, da sola, a dimostrare in sede giudiziaria tributaria l'esistenza di un prestito o la destinazione delle somme.

• Codice di procedura civile, art. 115

  Anche se l'esistenza dell'atto di acquisto delle quote societarie fosse non contestata, ciò non dimostra che il prestito asserito sia stato effettivamente utilizzato per finanziare quell'acquisto.

• Codice di procedura civile, art. 132, comma 2, n. 4; D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4; Costituzione, art. 111, comma 6

  La motivazione non è apparente quando il giudice espone ragioni coerenti, anche sintetiche, per ritenere non credibile il prestito e insufficiente la prova del collegamento tra le somme e l'investimento.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  In caso di rigetto del ricorso, il ricorrente deve versare un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, quando ne ricorrono i presupposti.

Massime di principio

• Negli accertamenti sintetici relativi a periodi anteriori al 2009, l'assenza di un contraddittorio preventivo non determina automaticamente l'illegittimità dell'atto, salvo specifiche disposizioni applicabili o tributi armonizzati.
• Chi invoca un prestito, anche infruttifero e verbale, per giustificare una maggiore capacità di spesa deve fornire elementi oggettivi e documentali sull'effettiva erogazione, sull'entità e sulla durata della disponibilità delle somme.
• Una dichiarazione sostitutiva o un'autocertificazione del contribuente non è normalmente sufficiente, da sola, nel contenzioso tributario; sono preferibili documenti bancari, scritture, tracciabilità dei pagamenti e altri elementi provenienti da fonti verificabili.
• La prova contraria all'accertamento sintetico non è rigidamente tipizzata, ma deve dimostrare che le somme non derivano da redditi occultati e che erano concretamente disponibili nel periodo rilevante.
• Non basta provare l'esistenza di un investimento o di una spesa: occorre dimostrare il nesso tra le somme esenti o non reddituali dedotte e l'effettivo finanziamento dell'incremento patrimoniale.
• La valutazione di non credibilità di un prestito può essere fondata su indici complessivi quali importo rilevante, assenza di contratto scritto, mancanza di interessi o scadenza e assenza di tracciabilità.
• La mancata trattazione espressa di ogni argomentazione non integra necessariamente omessa pronuncia quando la decisione adottata implichi logicamente il rigetto della relativa questione.