Cassazione Civile, Ordinanza n. 15178/2023 del 30/05/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l’Agenzia delle Entrate, ai fini dell’imposta di registro e delle imposte ipotecaria e catastale, ha riqualificato una sequenza di operazioni negoziali composta da un conferimento di ramo d’azienda in una società interamente partecipata dalla contribuente e dalla successiva cessione della partecipazione così ricevuta, trattandola unitariamente come cessione di ramo d’azienda. La società ha impugnato l’atto deducendo: nullità o invalidità della decisione di appello per carenza dell’esposizione dello svolgimento del processo; omessa pronuncia su alcuni motivi di ricorso, tra cui vizi di notificazione e di motivazione dell’avviso; violazione delle garanzie procedurali in tema di elusione; errata applicazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, sostenendo che gli effetti giuridici delle operazioni effettivamente compiute non fossero sovrapponibili a quelli della cessione d’azienda; omesso esame delle ragioni economiche del conferimento; e, più in generale, insussistenza di un’operazione elusiva, anche alla luce delle ragioni economiche addotte e della disciplina sull’abuso del diritto.

La decisione

La Corte ha accolto i motivi centrali relativi all’erronea applicazione dell’art. 20 T.U.R. e al mancato rilievo delle argomentazioni difensive sulla struttura dell’operazione, rigettando i motivi ritenuti infondati. Ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo l’originario ricorso della contribuente e annullando l’avviso di liquidazione. Le spese dell’intero giudizio sono state compensate integralmente tra le parti.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  La motivazione della sentenza di appello, pur sintetica, è stata ritenuta sufficiente perché consentiva di individuare il thema decidendum e le ragioni della decisione.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato come parametro della sufficienza della motivazione della sentenza di merito.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato in relazione all’obbligo di esposizione dei fatti e delle ragioni della decisione.

• art. 112 c.p.c.

  Le doglianze di omessa pronuncia sono state esaminate e, per le questioni trattate, ritenute infondate o assorbite dal ragionamento complessivo.

• art. 26 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  Richiamato in via analogica per affermare che la notifica può perfezionarsi anche senza relata formale se avviene mediante raccomandata con avviso di ricevimento.

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  Nella formulazione applicabile, come interpretata dalla Corte costituzionale, impone di considerare solo gli elementi desumibili dall’atto presentato a registrazione, senza ricorrere a elementi extratestuali o ad atti collegati; non consente di riqualificare conferimento e cessione di quote come cessione d’azienda sulla base dell’operazione complessiva.

• art. 37-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato dalla contribuente per escludere l’elusività; la Corte esclude che nel caso concreto si possa parlare di abuso del diritto ai fini dell’imposta di registro.

• art. 176, comma 3, TUIR

  Richiamato dalla parte ricorrente a sostegno della legittimità fiscale dell’operazione di conferimento, in connessione alla riorganizzazione societaria.

• art. 1, comma 87, L. n. 205 del 2017

  È richiamato come norma che ha modificato l’art. 20 T.U.R. limitando l’interpretazione al contenuto dell’atto e agli elementi desumibili dallo stesso.

• art. 1, comma 1084, L. n. 145 del 2018

  È richiamato per la qualificazione dell’art. 1, comma 87, L. n. 205 del 2017 come interpretazione autentica, con effetti retroattivi.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  La Corte esclude la configurabilità di abuso del diritto nel caso esaminato e osserva che, comunque, non risultano attivate le specifiche garanzie procedimentali proprie di questa disposizione.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel passaggio sulla questione di legittimità costituzionale, poi ritenuta infondata dalla Corte costituzionale.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel passaggio sulla questione di legittimità costituzionale dell’art. 20 T.U.R., poi esclusa dalla Corte costituzionale.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, dopo le modifiche introdotte dalla legge di bilancio 2018 e la successiva qualificazione come interpretazione autentica, l’art. 20 T.U.R. va applicato sulla base del solo contenuto dell’atto presentato a registrazione e degli effetti giuridici da esso desumibili, senza considerare elementi extratestuali o atti ad esso collegati.
• Non è consentito, ai fini dell’imposta di registro, riqualificare automaticamente un conferimento di ramo d’azienda seguito da cessione della partecipazione come cessione d’azienda unitaria sulla base della mera concatenazione economica delle operazioni, se tale conclusione richiede di attingere a elementi esterni all’atto.
• La nozione di abuso del diritto non può essere utilizzata in modo surrettizio per ampliare l’ambito applicativo dell’art. 20 T.U.R.; l’eventuale applicazione dell’ordinario schema antielusivo richiede comunque il rispetto delle relative garanzie procedimentali.
• La motivazione della sentenza tributaria di merito è sufficiente quando, pur in forma sintetica, consenta di ricostruire le conclusioni delle parti, il thema decidendum e le ragioni della decisione.
• La doglianza di omessa pronuncia non può essere accolta quando la questione sia comunque coperta dalla complessiva ratio decidendi o quando la censura sia neutralizzata dall’esatta qualificazione giuridica della fattispecie compiuta in sede di legittimità.

Come è indicizzato