Cassazione Civile, Ordinanza n. 17352/2022 del 30/05/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva notificato alla società due avvisi di accertamento per gli anni d'imposta 2004 e 2005, recuperando a tassazione maggiori ricavi derivanti dalla vendita di unità immobiliari a prezzi ritenuti inferiori a quelli effettivi, con ripresa ai fini Irpeg, Irap e Iva e irrogazione di sanzioni. Nei confronti dei soci erano stati emessi avvisi di accertamento per maggior reddito da distribuzione di utili extracontabili, assumendo la ristrettezza della base sociale. La CTP aveva solo ridotto l'entità dei maggiori valori; la CTR aveva respinto l'appello principale dei contribuenti e accolto parzialmente quello incidentale dell'Ufficio, aumentando il valore dei prezzi di vendita. In cassazione i ricorrenti deducevano, in sintesi: mancato processo verbale di constatazione e violazione del contraddittorio endoprocedimentale; omesso esame del verbale di contraddittorio; illegittimità della motivazione per relationem agli atti OMI/FIAIP; carenza di presunzioni gravi, precise e concordanti e illegittimo uso di elementi parziali (valori OMI e indagini finanziarie su alcuni acquirenti); omesso esame di un precedente giudizio in cui un prezzo era stato ritenuto congruo; illegittimità della presunzione di distribuzione degli utili ai soci e asserita doppia imposizione; omessa sospensione del giudizio in attesa della definizione della lite della società; omessa pronuncia sulla dedotta violazione del contraddittorio nell'accertamento con adesione e sulle sanzioni; violazione delle norme sul procedimento di adesione e sul giusto procedimento.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondate le censure sul contraddittorio endoprocedimentale perché, nella fattispecie, non si trattava di accesso/ispezione/verifica nei locali aziendali ai sensi dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000, mentre per l'Iva il contraddittorio risultava comunque instaurato mediante invito a comparire, incontri e memorie difensive. Ha ritenuto legittima la motivazione degli avvisi anche per relationem ai valori OMI, trattandosi di dati agevolmente conoscibili da un operatore del settore immobiliare, e ha giudicato corretta la valutazione presuntiva complessiva compiuta dal giudice di merito, fondata non solo sui valori OMI ma anche su ulteriori indizi, tra cui prelievi in contanti degli acquirenti in coincidenza con i rogiti e dichiarazioni di pagamenti in nero. Ha dichiarato inammissibile la censura sul preteso precedente giudizio e ha confermato la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili delle società a ristretta base sociale, escludendo che fosse necessaria la prova di un effettivo controllo di tutti i soci o la previa definitività dell'accertamento societario; ha inoltre escluso la denunciata doppia imposizione, osservando che utili non contabilizzati non rientrano nella disciplina dell'art. 47 TUIR. La Corte ha anche ritenuto infondate le doglianze sulla sospensione del giudizio e, in parte inammissibili e in parte infondate, quelle relative all'accertamento con adesione e alle sanzioni. I ricorrenti sono stati condannati alle spese e al versamento dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  comma primo, nn. 3, 4 e 5

  La Corte richiama i diversi vizi deducibili in cassazione, distinguendo tra violazione di legge, nullità processuali e omesso esame di fatti decisivi, e ribadisce che il motivo ex n. 5 non può risolversi in una richiesta di rivalutazione del merito.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  L'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale si applica alle ipotesi di accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente; fuori da tale perimetro non è invocabile la relativa nullità, salvo i casi in cui l'obbligo sia specificamente previsto.

• art. 24, L. 4/1929

  Il processo verbale di constatazione, redatto in sede di verifica, può avere contenuti diversi e non deve necessariamente contenere contestazioni già compiute.

• art. 42, d.P.R. 600/1973

  La motivazione dell'avviso può essere resa anche per relationem e non è nulla se richiama atti agevolmente conoscibili dal contribuente.

• art. 56, d.P.R. 633/1972

  In tema di motivazione e accertamento IVA si ammette il richiamo ad atti o elementi esterni purché conoscibili e purché sia garantito il diritto di difesa.

• art. 25, comma 1, d.lgs. 446/1997

  Richiamato quale norma sulla motivazione dell'accertamento ai fini IRAP, applicata in coerenza con il principio della motivazione per relationem.

• art. 7, L. 212/2000

  La motivazione per relationem è legittima se l'atto richiamato è allegato o comunque agevolmente conoscibile dal contribuente; il bilanciamento è tra economia dell'azione amministrativa e diritto di difesa.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973

  L'accertamento induttivo può fondarsi su presunzioni semplici gravi, precise e concordanti; i valori OMI da soli non bastano, ma possono concorrere con ulteriori indizi.

• art. 54, d.P.R. 633/1972

  Per l'IVA l'accertamento può basarsi su presunzioni semplici purché sorrette dai requisiti di gravità, precisione e concordanza; la precedente presunzione legale di corrispondenza al valore normale è venuta meno.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici sono ammissibili se l'inferenza dal fatto noto al fatto ignoto è logicamente apprezzabile.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni utilizzate devono essere gravi, precise e concordanti; i soli dati OMI non sono sufficienti se non corroborati da ulteriori elementi.

• art. 2697 c.c.

  Una volta forniti dall'Ufficio elementi presuntivi idonei, incombe sul contribuente l'onere di dimostrare la regolarità delle operazioni e di offrire prova contraria.

• art. 38, comma 3, d.P.R. 600/1973

  Richiamato per contestare la tassazione in capo ai soci in presenza di redditi extracontabili della società.

• art. 163 d.P.R. 917/1986

  Richiamato dai ricorrenti in tema di imputazione del reddito, ma la Corte ribadisce che gli utili in nero non sono soggetti alla disciplina della distribuzione di utili contabilizzati.

• art. 67, d.P.R. 600/1973

  Richiamato dai ricorrenti, senza incidere sull'esito, nel contesto dell'accertamento in capo ai soci.

• art. 47 d.P.R. 917/1986

  La disciplina della distribuzione degli utili ai soci riguarda gli utili formalmente deliberati e non si applica ai redditi extracontabili mai emersi in contabilità.

• art. 295 c.p.c.

  Non sussisteva ragione di sospendere il giudizio dei soci in attesa di quello della società, anche perché le questioni erano già trattate nel medesimo processo e la presunzione operava nei confronti dei soci.

• art. 112 c.p.c.

  La censura di omessa pronuncia è scrutinata, ma la Corte rileva che una parte delle questioni è assorbita, una parte è trattata e altre risultano genericamente dedotte.

• art. 6, comma 4, d.lgs. 218/1997

  La mancata convocazione nel procedimento di accertamento con adesione non comporta, di per sé, nullità dell'atto se la legge non lo prevede espressamente.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  In caso di rigetto del ricorso, sussistono i presupposti per il versamento dell'ulteriore contributo unificato se dovuto.

Massime di principio

• In tema di accertamento tributario, il processo verbale di constatazione non è sempre necessario: la sua mancanza non determina invalidità dell'avviso quando l'attività svolta non rientra nelle verifiche presso i locali del contribuente o quando il contraddittorio endoprocedimentale sia comunque stato effettivamente instaurato.
• La motivazione per relationem degli avvisi è legittima se gli atti richiamati sono allegati oppure agevolmente conoscibili dal destinatario; per il settore immobiliare, i dati OMI possono essere utilizzati come elemento motivazionale se il contribuente può ragionevolmente reperirli senza difficoltà e se non viene compresso il diritto di difesa.
• Nei recuperi a tassazione basati su presunzioni, i soli valori OMI non bastano a fondare l'accertamento di maggiori ricavi: occorrono ulteriori elementi indiziari idonei a integrare i requisiti di gravità, precisione e concordanza.
• Una volta che l'Ufficio abbia fornito elementi presuntivi idonei a dimostrare ricavi non dichiarati o prezzi effettivi superiori a quelli contabilizzati, spetta al contribuente fornire la prova contraria della regolarità delle operazioni; non è sufficiente invocare la mera regolarità formale delle scritture.
• Per le società di capitali a ristretta base sociale, l'accertamento di utili extracontabili in capo alla società consente di presumere la loro distribuzione ai soci pro quota, salva la prova contraria dell'accantonamento o del reinvestimento, ovvero dell'estraneità del socio alla gestione societaria.
• La disciplina della tassazione degli utili distribuiti ai soci non si applica agli utili extracontabili mai emersi dalla contabilità sociale; pertanto non opera, in tale ipotesi, l'argomento della doppia imposizione nei termini propri degli utili formalmente deliberati.
• La mancata convocazione nel procedimento di accertamento con adesione non determina nullità dell'atto in assenza di una specifica previsione normativa; non è inoltre sufficiente, per denunciare omessa pronuncia, una deduzione generica o non specificamente articolata in cassazione.

Come è indicizzato