Cassazione Civile, Sentenza n. 27250/2022 del 15/09/2022

Esito

La controversia

Impugnazione di due avvisi di accertamento relativi agli anni 2006 e 2007 per maggiori imposte IRES, IVA e IRAP, interessi e sanzioni. L'Agenzia contestava l'utilizzo di fatture emesse da MBM di Marchetti Bruno ritenute relative a prestazioni di manutenzione oggettivamente inesistenti. Il ricorso conteneva nove motivi di censura tra cui violazione dell'obbligo di contraddittorio preventivo, insufficiente motivazione dell'atto, violazione del principio di parita' delle armi, decadenza dei termini d'accertamento, errori di qualificazione delle operazioni (oggettive vs soggettive), errata ripartizione dell'onere della prova, violazione del principio di neutralita' IVA e contestazione della proporzionalita' delle sanzioni. Per l'avviso 2007 il contribuente ha chiesto e documentato la definizione agevolata prevista dall'art. 11 d.l. 24/04/2017 n.50.

La decisione

La Corte ha dichiarato l'estinzione parziale del giudizio con riguardo all'avviso relativo al 2007 in quanto la societa' ha definito la controversia ai sensi dell'art. 11 del d.l. 24/04/2017 n.50. Per la parte residua (anno 2006) la Corte ha: rigettato i primi tre motivi (tra cui l'obbligo generalizzato di contraddittorio e le censure di motivazione nella misura in cui non apportavano elementi nuovi); accolto parzialmente il quarto motivo limitatamente al tributo IRAP ritenendo che il raddoppio dei termini per decadenza non fosse applicabile all'IRAP e quindi il Fisco era decaduto per quella imposta; accolto integralmente il sesto motivo relativo all'onere della prova, rilevando che la CTR non aveva adeguatamente verificato se l'Amministrazione avesse fornito elementi gravi, precisi e concordanti sulla inesistenza oggettiva delle prestazioni e non aveva valutato gli elementi a discarico prodotti da Carraro (reports Dresser, controlli e pagamenti). Per tale motivo la sentenza e' stata cassata in relazione agli aspetti probatori e rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame di merito con indicazioni sul necessario approfondimento istruttorio; le spese del giudizio di legittimita' sono demandate alla CTR in sede di rinvio. Conseguentemente la domanda sul raddoppio termini per IVA e IRES e le altre censure sono in gran parte assorbite o respinte, mentre si ordina nuovo esame per valutare la prova dell'Amministrazione e le prove a discarico della contribuente.

Norme richiamate

• decreto legge 24 aprile 2017 n. 50, art. 11

  Consente la definizione agevolata delle controversie tributarie; la Corte ha dichiarato l'estinzione del giudizio relativo al 2007 in virtù della definizione documentata dal contribuente

• legge 27 luglio 2000 n. 212, art. 12 comma 7

  Disciplina le garanzie procedimentali connesse ad accessi, ispezioni e verifiche nei locali dell'attivita'; la Corte ricorda che l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale opera solo se vi e' stato accesso/ispezione nei locali

• legge 27 luglio 2000 n. 212, art. 7

  Regole sulla motivazione degli atti tributari; la Corte ribadisce che la motivazione puo' essere anche per relationem purché gli atti richiamati siano allegati o il contenuto essenziale sia riprodotto

• D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, art. 43

  Termini di decadenza per l'accertamento IRPEF; la disciplina del raddoppio dei termini e' stata esaminata in relazione alla denuncia penale e alla sua nozione ai fini del raddoppio

• D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, art. 57

  Termini di decadenza per l'IVA; applicabilita' del raddoppio dei termini per indizi di reato nei casi previsti

• codice di procedura civile, art. 360 e art. 360-bis

  Norme sulla cassazione e ammissibilita' dei motivi di legittimita'; usate per valutare gli strumenti di impugnazione invocati dal ricorrente

• codice di procedura civile, art. 384 comma 2

  Consente alla Corte di decidere nel merito quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto; applicata per accogliere la doglianza IRAP senza ulteriore istruzione

• codice civile, art. 2697

  Regola l'onere della prova; la Corte ribadisce che l'Amministrazione fiscale ha l'onere preventivo di fornire elementi gravi, precisi e concordanti prima che l'onere si sposti sul contribuente

• D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, art. 21

  Riguarda la documentazione fiscale e la prova del costo; la fattura e' idonea a provare un costo ma non esonera l'Amministrazione dall'onere di prova quando contesta inesistenza

• legge 7 agosto 1990 n. 241, art. 3 comma 3

  Principio integrativo della motivazione degli atti amministrativi; applicato per delimitare quali atti debbano essere allegati all'avviso di accertamento

• decreto legislativo 10 marzo 2000 n. 74, art. 1

  Distinzione tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti; criterio fondamentale per la qualifica giuridica e per gli effetti fiscali e penali

• legge 24 dicembre 1993 n. 537, art. 14 comma 4-bis

  Normazione precedente sulle conseguenze fiscali dei costi da reato; citata nella disamina della qualificazione degli illeciti e dei costi

• decreto legge 2 marzo 2012 n. 16, art. 8

  Modifica alla disciplina dei costi da reato; rilevante per la valutazione delle conseguenze sui costi deducibili

• D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, art. 60-bis

  Prevede criteri di solidarieta' e presunzioni in materia IVA per combattere frodi; citato in relazione ai criteri europei su sospetto di frode

• Direttiva 2006/112/CE, art. 273

  Principi europei in materia di IVA, neutralita' e possibilita' di misure per assicurare riscossione; evocata nella considerazione di limiti delle sanzioni e della neutralita'

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea, art. 267

  Possibilita' di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia; la parte aveva chiesto il rinvio ma la Corte ha ritenuto assorbite le questioni dalla decisione di merito e dal rinvio alla CTR

Massime di principio

• Il contraddittorio endoprocedimentale obbligatorio ex art.12, comma 7 legge 212/2000 opera solo quando sia stato effettuato un accesso, ispezione o verifica nei locali dell'attivita'; non esiste un obbligo generalizzato per ogni controllo 'a tavolino'
• La definizione agevolata ai sensi dell'art.11 d.l. 24/04/2017 estingue la controversia per la parte definita e determina l'estinzione parziale del giudizio
• L'Amministrazione fiscale ha l'onere preventivo di fornire elementi probatori rilevanti, gravi, precisi e concordanti quando contesta fatture come riferite a operazioni oggettivamente inesistenti; solo dopo tale valutazione puo' esserci lo spostamento dell'onere al contribuente
• Le fatture costituiscono prova documentale del costo ma non escludono la necessita' di verifiche probatorie quando il Fisco contesta l'esistenza delle operazioni
• Il raddoppio dei termini di accertamento per indizi di reato trova applicazione per IRPEF e IVA nelle condizioni previste dalle norme e dalla giurisprudenza, mentre non e' applicabile all'IRAP quando le violazioni non prevedono sanzioni penali
• In caso di contestazione di operazioni inesistenti, il giudice deve distinguere tra inesistenza oggettiva e soggettiva; ove emergano elementi che possano giustificare una riqualificazione soggettiva, e' necessario approfondire l'istruttoria
• Prima di negare il diritto a detrazione IVA al cessionario/committente, occorre valutare la consapevolezza o colpa del medesimo e se sussista un concreto rischio di perdita del gettito (principi di diritto europeo), con adeguato accertamento probatorio
• Le sanzioni in materia IVA devono rispettare il principio di proporzionalita' e la neutralita' dell'IVA; la valutazione della misura della sanzione richiede considerazione della condotta del soggetto sanzionato e del rischio reale per l'Erario