Cassazione Civile, Ordinanza n. 00259/2026 del 05/01/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce dall’impugnazione di un avviso di accertamento emesso nei confronti di un imprenditore individuale operante nel settore dei giochi e biliardi, sulla base di indagini finanziarie svolte sui conti correnti intestati al contribuente, a suoi stretti congiunti e a società terze sulle quali aveva delega ad operare. L’Ufficio contestava maggiori ricavi d’impresa per l’anno 2009 ai fini IVA, IRAP e IRPEF, oltre a prelevamenti e versamenti non giustificati, costi non deducibili e sopravvenienze passive non documentate. In primo grado il ricorso del contribuente era stato accolto sul presupposto dell’inapplicabilità del raddoppio dei termini; in appello la CTR riformava parzialmente la decisione, valorizzando una consulenza tecnica di parte e riconoscendo solo in parte le giustificazioni del contribuente, ma confermando diversi rilievi fiscali. L’Agenzia ricorreva per cassazione con tre motivi: difetto/mancanza di motivazione e omessa pronuncia; violazione delle norme sugli accertamenti bancari e sull’onere della prova; omessa pronuncia su un rilievo specifico relativo ai compensi del gestore. Il contribuente resisteva e proponeva ricorso incidentale con cinque motivi: contestava la motivazione sull’IVA, l’applicazione del regime IVA esentativo alle operazioni collegate agli apparecchi da gioco, il mancato riconoscimento di costi presunti in caso di accertamento analitico-induttivo, l’indeducibilità di compensi corrisposti agli esercenti e un profilo di onere della prova legato alla mancata produzione del PVC. La Corte ha ritenuto infondati i motivi del contribuente in tema di IVA e di deducibilità documentale, ma ha accolto i motivi dell’Ufficio sugli accertamenti bancari e sull’omessa pronuncia sui compensi del gestore, nonché i motivi incidentali del contribuente relativi alla possibilità di riconoscere costi presunti e alla necessità di verificare in concreto i costi degli "aggi corrisposti agli esercenti". La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia per nuovo esame conforme ai principi richiamati e per la regolazione delle spese.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo e il terzo motivo del ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate e il terzo e il quarto motivo del ricorso incidentale del contribuente; ha rigettato gli altri motivi di entrambi i ricorsi. In conseguenza, ha cassato la sentenza impugnata limitatamente ai motivi accolti e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, affinché rivaluti la controversia attenendosi ai principi indicati, in particolare: verifica analitica delle giustificazioni delle movimentazioni bancarie, corretta applicazione della presunzione bancaria, riconoscimento dell’onere probatorio sul contribuente, possibilità di detrazione di costi presunti in caso di maggiori ricavi presunti e accertamento in fatto della certezza/inerenza dei costi contestati. Il giudice del rinvio provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  norma sul sindacato di legittimità invocata per denunciare violazioni di legge, nullità della sentenza e omessa pronuncia; la Corte ribadisce che non è consentito usare il vizio motivazionale per ottenere una rivalutazione del merito.

• art. 111 Cost.

  richiamato quale parametro della motivazione della sentenza; la motivazione è nulla solo se meramente apparente o incomprensibile.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato per il requisito di motivazione delle sentenze tributarie.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato come parametro della nullità per motivazione apparente o mancante.

• art. 112 c.p.c.

  la Corte ribadisce che l’omessa pronuncia sussiste solo se vi è mancata decisione su una domanda o eccezione specificamente devoluta; non basta una critica alla motivazione o alla valutazione del merito.

• art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973

  disciplina delle indagini bancarie e della presunzione legale sui movimenti non giustificati; impone al contribuente di dimostrare l’estraneità dei movimenti alla base imponibile.

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  nel metodo analitico-induttivo il contribuente può opporre prova contraria anche presuntiva in ordine ai costi correlati ai maggiori ricavi presunti.

• art. 1 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato in relazione al presupposto dell’IVA e all’inquadramento delle operazioni imponibili.

• art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972

  le risultanze bancarie possono fondare rettifiche IVA se il contribuente non dimostra che i dati sono stati considerati in dichiarazione o che non si riferiscono a operazioni imponibili; l’onere di prova è del contribuente.

• art. 2697 c.c.

  richiamato sul riparto dell’onere della prova; nelle indagini bancarie il contribuente deve giustificare analiticamente i movimenti contestati.

• art. 115 c.p.c.

  richiamato per escludere che la perizia stragiudiziale non contestata assuma valore di fatto provato per effetto del principio di non contestazione.

• art. 10, comma 1, n. 6, d.P.R. n. 633 del 1972

  prevede l’esenzione IVA per le operazioni relative all’esercizio del gioco e alla raccolta delle giocate; la Corte ne afferma l’interpretazione restrittiva e richiede che il contribuente provi che i maggiori ricavi accertati rientrano specificamente in attività esenti.

• art. 1, comma 497, L. n. 311 del 2004

  estende l’esenzione IVA alla raccolta delle giocate con apparecchi da intrattenimento anche nei rapporti tra concessionari e terzi incaricati; interpretazione restrittiva, non automatica estensione a ogni prestazione connessa.

• art. 109 TUIR

  i componenti negativi di reddito sono deducibili se certi, effettivi e inerenti; la Corte esclude però che il giudice possa negare in astratto costi presunti in presenza di maggiori ricavi presunti, dovendo invece accertarne la misura in concreto.

• art. 7, comma 1, L. n. 212 del 2000

  richiamato nel contesto del vizio di motivazione dell’avviso di accertamento e dell’allegazione del PVC, ma la questione proposta in cassazione è stata dichiarata nuova/inammissibile.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato dalla sentenza impugnata sulla motivazione dell’avviso di accertamento; la Corte non entra nel merito della questione nuova sollevata in cassazione.

• art. 110 TULPS

  richiamato per descrivere l’attività di esercizio di apparecchi da intrattenimento; la Corte precisa che l’esenzione IVA non copre automaticamente tutte le operazioni connesse all’attività.

Massime di principio

• In materia di accertamenti bancari, una volta dimostrati dall’Ufficio i movimenti in entrata e in uscita sui conti del contribuente, opera una presunzione legale a favore dell’Amministrazione: il contribuente deve fornire prova analitica, per ciascun movimento contestato, della sua irrilevanza fiscale o della sua già avvenuta considerazione in dichiarazione.
• Nel giudizio di merito relativo a indagini bancarie, il giudice deve verificare specificamente la congruità delle giustificazioni offerte per ogni singola movimentazione e darne conto in motivazione; non è sufficiente un richiamo generico a una consulenza di parte o una valutazione globale e indistinta.
• La perizia stragiudiziale depositata dalla parte è un elemento difensivo di natura indiziaria e non è soggetta al principio di non contestazione come fatto provato; può fondare la decisione solo se il giudice ne esplicita le ragioni di attendibilità e persuasività.
• La motivazione è nulla solo quando sia meramente apparente, incomprensibile o mancante nel suo nucleo essenziale; non ricorre tale vizio quando la sentenza espone, sia pure sinteticamente, le ragioni poste a base della decisione, restando eventualmente configurabili errori di diritto o di valutazione.
• Nel regime IVA delle attività di gioco e raccolta giocate, l’esenzione va interpretata restrittivamente: il contribuente che invochi l’esenzione sui maggiori ricavi accertati deve dimostrare che tali ricavi derivano proprio da operazioni esenti o non imponibili, non essendo sufficiente il mero richiamo all’attività complessivamente esercitata.
• Nel metodo analitico-induttivo, a fronte di maggiori ricavi presunti, il contribuente può opporre anche una prova presuntiva contraria circa l’esistenza di costi correlati; non è corretto negare in astratto la deduzione di costi solo perché mancanti di una documentazione piena, dovendosi accertare in concreto la loro misura, certezza e inerenza.
• In tema di spese o costi dell’impresa, l’assenza di fattura non esclude di per sé la deducibilità, ma il contribuente deve comunque dimostrarne l’effettività, l’inerenza e la riferibilità all’attività d’impresa.
• Il ricorso per cassazione è inammissibile quando introduce per la prima volta una questione di fatto o di diritto non trattata nella sentenza impugnata senza indicare specificamente dove essa sia stata dedotta nei precedenti gradi di merito.

Come è indicizzato