Cassazione Civile, Ordinanza n. 10644/2024 del 19/04/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per IRES, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2008 nei confronti di una società, con notifica anche al suo legale rappresentante quale responsabile in solido. L’Ufficio ha rideterminato il reddito contestando la deduzione di costi documentati da fatture relative a un asserito appalto/intermediazione illecita di manodopera e il recupero di retribuzioni pagate in nero a lavoratori ritenuti, in sostanza, alle dirette dipendenze della società. La CTR aveva accolto l’appello dell’Agenzia, confermando l’accertamento e le sanzioni. In cassazione la società ha proposto dieci motivi: contestazione della gravità, precisione e concordanza delle presunzioni; omesso esame di fatti decisivi; deducibilità dei costi ai fini IRES; asserita motivazione contraddittoria sulla retribuzione in nero; illegittimo raddoppio dei termini di accertamento; illegittima motivazione per relationem a PVC non allegato; violazione delle garanzie dello statuto del contribuente e della disciplina autorizzativa degli accessi; insufficiente motivazione dell’atto; vizi nella irrogazione e motivazione delle sanzioni; mancata integrazione del contraddittorio nei confronti del legale rappresentante non appellato.

La decisione

La Corte ha rigettato nove motivi e accolto solo in parte il quinto motivo, limitatamente alla questione del raddoppio dei termini con riferimento all’IRAP. Ha quindi cassato la sentenza impugnata nei limiti dell’accoglimento e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo l’originario ricorso della contribuente esclusivamente per la parte relativa all’IRAP, con conseguente travolgimento anche delle sanzioni riferite a tale imposta. Per il resto ha confermato la legittimità dell’accertamento, della motivazione per relationem, dell’uso delle presunzioni e della ripresa dei costi e dei compensi in nero. Spese compensate integralmente in ragione della soccombenza reciproca parziale.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973

  L’inesistenza di passività dichiarate può essere desunta anche da presunzioni semplici gravi, precise e concordanti; l’Ufficio non deve fornire prove certe.

• art. 54, comma 2, d.P.R. 633/1972

  Le false indicazioni ai fini IVA possono essere accertate anche mediante presunzioni semplici, purché dotate dei requisiti richiesti.

• art. 2697 c.c.

  Una volta fondato l’accertamento su presunzioni valide, l’onere della prova contraria grava sul contribuente.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il vizio è configurabile solo per omesso esame di un fatto storico decisivo, non per la mera insufficienza della motivazione o l’omessa valutazione di singoli elementi istruttori.

• art. 109 d.P.R. 917/1986

  La deduzione dei costi presuppone requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità; in assenza del titolo giuridico sottostante e della prova rigorosa del costo, la deduzione non spetta.

• art. 14, comma 4-bis, l. 537/1993

  La disciplina sulla deducibilità dei costi per operazioni inesistenti è stata letta in coordinamento con la normativa successiva; la deducibilità va verificata secondo i casi di operazioni soggettivamente o oggettivamente inesistenti e i relativi requisiti probatori.

• art. 8 d.l. 16/2012 conv. in l. 44/2012

  Per le operazioni inesistenti la deducibilità dei costi e la tassazione dei componenti positivi vanno coordinate con la nuova disciplina, che delimita l’indeducibilità e prevede, in certi casi, solo sanzioni amministrative.

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  La motivazione è valida se dà conto della ratio decidendi senza essere apparente o intrinsecamente contraddittoria.

• art. 36, n. 4, d.lgs. 546/1992

  La sentenza tributaria deve essere motivata; nel caso concreto la motivazione della CTR è stata ritenuta sufficiente.

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  Il raddoppio dei termini opera per IRPEF/IRES in presenza di seri indizi di reato che facciano sorgere l’obbligo di denuncia penale, secondo l’orientamento consolidato richiamato.

• art. 57 d.P.R. 633/1972

  Il raddoppio dei termini per l’accertamento opera anche in materia IVA secondo la stessa logica degli indizi di reato e della denuncia penale.

• art. 7 l. 212/2000

  La motivazione per relationem è valida se l’atto richiamato è conosciuto dal contribuente o ne è riprodotto il contenuto essenziale nell’avviso.

• art. 12, comma 2, l. 212/2000

  La mancata indicazione delle ragioni della verifica non comporta di per sé nullità dell’atto; il contribuente deve allegare e provare il concreto pregiudizio alla difesa.

• art. 52, primo comma, d.P.R. 633/1972

  L’autorizzazione all’accesso/verifica è un presupposto procedimentale e non richiede una motivazione specifica nei termini prospettati dalla ricorrente.

• art. 33, primo comma, d.P.R. 600/1973

  Richiama la disciplina degli accessi e delle verifiche in materia tributaria.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  L’avviso di accertamento è sufficientemente motivato se consente al contribuente di comprendere la pretesa, anche mediante rinvio a PVC noto e integralmente conosciuto.

• artt. 7, 16 e 17 d.lgs. 472/1997

  Le sanzioni possono essere irrogate contestualmente all’avviso di accertamento; la motivazione è sufficiente se la pretesa fiscale è definita nei suoi elementi essenziali.

• art. 53 d.lgs. 546/1992

  La mancata integrazione del contraddittorio non è ravvisata quando la posizione del coobbligato solidale è scindibile e non vi è interesse alla partecipazione al giudizio.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Richiamato con riferimento alla memoria in cassazione.

• art. 372 c.p.c.

  La produzione della sentenza penale irrevocabile è stata ritenuta non ammissibile ai fini delle imposte dirette nel caso concreto.

Massime di principio

• In tema di accertamento tributario, l’Amministrazione può fondare la pretesa anche su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti; non è richiesta una prova piena, e il contribuente deve offrire una prova contraria specifica e non meramente atomistica.
• Nel giudizio di legittimità, il vizio di omesso esame ex art. 360, n. 5, c.p.c. riguarda solo un fatto storico decisivo realmente non considerato dal giudice di merito; non è utilizzabile per censurare la valutazione delle prove o la sufficienza della motivazione.
• I costi dedotti ai fini delle imposte sui redditi sono deducibili solo se sorretti da un titolo giuridico valido e se ne sia provata in modo rigoroso l’effettività e la riferibilità concreta; se il titolo negoziale è ritenuto inesistente o nullo, viene meno la deducibilità dei costi fatturati e l’onere probatorio si sposta integralmente sul contribuente.
• In materia di operazioni soggettivamente od oggettivamente inesistenti, la deducibilità dei costi va verificata alla luce della disciplina speciale e dei requisiti generali di effettività, inerenza, certezza e determinabilità; la mera esistenza di fatture non è sufficiente.
• L’avviso di accertamento può essere motivato per relationem a un PVC, purché il contribuente ne conosca il contenuto essenziale o abbia avuto integrale conoscenza dell’atto richiamato; l’allegazione materiale non è necessaria quando la funzione garantistica della motivazione risulti comunque soddisfatta.
• La mancata indicazione delle ragioni della verifica o dell’autorizzazione all’accesso non determina automaticamente la nullità dell’accertamento: occorre allegare e dimostrare un concreto pregiudizio difensivo.
• Il raddoppio dei termini di accertamento opera, secondo il regime applicabile ratione temporis, per IRPEF/IRES e IVA in presenza di seri indizi di reato; non si estende all’IRAP, perché le relative violazioni non sono presidiate da sanzioni penali.
• Le sanzioni tributarie possono essere irrogate contestualmente all’avviso di accertamento senza un autonomo atto di contestazione, purché la pretesa sia sufficientemente determinata nei suoi elementi essenziali.

Come è indicizzato