Cassazione Civile, Ordinanza n. 24393/2024 del 11/09/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per imposte dirette e IVA relativo all'anno d'imposta 2013, fondato sulla contestazione di operazioni ritenute dall'Ufficio in parte soggettivamente inesistenti e in parte oggettivamente inesistenti, con richiamo anche alla sproporzione tra costi dedotti e reddito dichiarato. La Commissione tributaria regionale aveva accolto l'appello della società, ritenendo non adeguatamente provate dall'Amministrazione né la triangolazione fraudolenta ai fini IVA né le specifiche operazioni oggettivamente inesistenti ai fini delle imposte dirette, e aveva compensato le spese. L'Agenzia ricorre per cassazione deducendo, con due motivi, la violazione delle regole sul riparto dell'onere della prova e sulla prova presuntiva in materia di fatture per operazioni inesistenti: con il primo censura la parte della decisione che, in tema di operazioni soggettivamente inesistenti e frodi IVA, ha richiesto la dimostrazione della triangolazione, del reale fornitore e del vantaggio fiscale; con il secondo contesta la parte relativa alle operazioni oggettivamente inesistenti e alla deducibilità dei costi, sostenendo che la CTR non ha valorizzato gli indizi offerti dall'Ufficio (assenza di strutture, mezzi, personale, incongruità del reddito) e ha imposto una prova eccessiva e non necessaria. La contribuente resiste con controricorso, propone ricorso incidentale sulla compensazione delle spese e ricorso incidentale condizionato su contraddittorio endoprocedimentale e motivazione dell'atto, ma tali censure vengono assorbite o dichiarate inammissibili.

La decisione

La Corte accoglie il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate, rilevando che la CTR ha errato nel governo delle regole probatorie sia per le operazioni soggettivamente inesistenti sia per quelle oggettivamente inesistenti. In particolare, la sentenza impugnata ha attribuito rilievo a circostanze ritenute irrilevanti (mancata individuazione del reale fornitore, mancata dimostrazione del vantaggio della triangolazione, sede italiana dei soggetti emittenti) e non ha correttamente valutato gli indizi offerti dall'Ufficio, omettendo di verificare la gravità, precisione e concordanza degli elementi presuntivi e la congruità del reddito rispetto ai costi dedotti. Il motivo del ricorso incidentale della contribuente sulle spese resta assorbito per effetto dell'accoglimento del principale; i motivi del ricorso incidentale condizionato sono dichiarati inammissibili per carenza di interesse, perché proposti dalla parte risultata vittoriosa in appello. La sentenza è quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  disciplina il riparto dell'onere della prova nelle controversie sulle operazioni inesistenti: l'Amministrazione deve provare i fatti costitutivi della pretesa, poi spetta al contribuente la prova contraria

• art. 2727 c.c.

  le presunzioni semplici possono essere utilizzate per dimostrare l'inesistenza soggettiva o oggettiva delle operazioni

• art. 2729 c.c.

  gli indizi devono essere valutati per gravità, precisione e concordanza prima di esaminare la prova contraria

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato in tema di detraibilità dell'IVA e limiti al diritto di detrazione in presenza di operazioni inesistenti

• art. 21 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato con riguardo alla fatturazione e ai presupposti documentali dell'operazione imponibile

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  consente accertamenti fondati anche su indizi in materia IVA

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  legittima la ricostruzione induttiva/analitico-induttiva dei ricavi sulla base di elementi presuntivi

• art. 14, comma 4-bis, l. n. 537 del 1993

  richiamato sul tema della deducibilità dei costi relativi ad operazioni inesistenti o di reato

• art. 15 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato sulla compensazione delle spese di lite nel processo tributario

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato ai fini della motivazione della sentenza tributaria

• art. 132 c.p.c.

  richiamato per il vizio di motivazione apparente

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato per l'obbligo di motivazione della decisione

• art. 42 l. n. 241 del 1990

  richiamato in relazione alla motivazione dell'avviso di accertamento

• art. 7 l. n. 212 del 2000

  richiamato in relazione alla motivazione degli atti tributari

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  parametro del ricorso per cassazione per violazione o falsa applicazione di legge

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  parametro del ricorso per cassazione per nullità della sentenza o del procedimento

Massime di principio

• In tema di IVA, nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti il diritto alla detrazione non spetta se l'Amministrazione dimostra, anche con presunzioni, che il fornitore era fittizio e che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'ordinaria diligenza, che l'operazione si inseriva in un'evasione d'imposta.
• Per provare l'operazione soggettivamente inesistente non è necessario dimostrare tutti gli elementi della frode carosello, né l'identità del reale fornitore o il vantaggio conseguito dai partecipanti; ciò che rileva è la prova della fittizietà del contraente e della consapevolezza del destinatario.
• L'Amministrazione può assolvere l'onere probatorio in materia di operazioni inesistenti anche mediante indizi gravi, precisi e concordanti, quali la mancanza di struttura organizzativa, di mezzi, di personale o altri elementi sintomatici di non reale operatività del soggetto fatturante.
• Una volta che l'Ufficio abbia fornito elementi presuntivi sufficienti sull'inesistenza delle operazioni, incombe sul contribuente la prova contraria dell'effettività delle operazioni e, nelle ipotesi soggettivamente inesistenti, della propria buona fede e della diligenza esigibile.
• In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, la mera esibizione della fattura, la regolarità formale delle scritture e dei pagamenti non bastano a vincere la prova presuntiva dell'Ufficio, perché tali strumenti possono essere utilizzati anche per simulare operazioni fittizie.
• Il giudice di merito deve valutare gli indizi dell'Ufficio nel loro complesso prima di esaminare la prova contraria del contribuente; è erroneo fondare la decisione su elementi non decisivi o pretendere dall'Amministrazione prove non richieste dall'ordinamento.
• Nel processo tributario, il ricorso incidentale condizionato proposto dalla parte totalmente vittoriosa in appello è inammissibile per carenza di interesse, perché le questioni assorbite o non esaminate potranno essere riesaminate solo in caso di rinvio a seguito dell'accoglimento del ricorso principale.

Come è indicizzato