Cassazione Civile, Ordinanza n. 37974/2021 del 02/12/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso nei confronti del titolare di una ditta individuale, relativo a IRPEF, IRAP e IVA per l’anno 2004, fondato su operazioni di acquisto di autovetture di provenienza estera ritenute inesistenti nell’ambito di una presunta frode carosello con un fornitore estero. La CTP aveva accolto il ricorso del contribuente; la CTR aveva respinto l’appello dell’Agenzia ritenendo, in sintesi, non applicabile il raddoppio dei termini di accertamento perché il contribuente non era stato sottoposto a procedimento penale; illegittima la mancata allegazione all’avviso dell’atto della Guardia di Finanza richiamato; non provata la consapevole partecipazione alla frode carosello ai fini IVA; e non dimostrata, per le imposte dirette, l’indeducibilità dei costi in assenza di esercizio dell’azione penale o di decreto che dispone il giudizio. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: (1) erronea negazione del raddoppio dei termini; (2) vizio di motivazione/violazione di legge per l’asserita carenza di motivazione dell’avviso per mancata allegazione dell’atto della GdF; (3) erronea allocazione dell’onere probatorio sulla partecipazione alla frode carosello ai fini IVA; (4) erronea subordinazione dell’indeducibilità dei costi all’esercizio dell’azione penale o al rinvio a giudizio.

La decisione

La Corte accoglie il primo motivo solo nei limiti dell’IRAP e lo rigetta per il resto; accoglie integralmente il secondo, il terzo e il quarto motivo. Cassa quindi la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Puglia in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. La Corte afferma, tra l’altro, che il raddoppio dei termini richiede l’esistenza dell’obbligo di denuncia penale per reati tributari, non la sua effettiva presentazione, ma non opera per l’IRAP perché non assistita da sanzioni penali; che l’avviso è motivato se consente di conoscere pretesa e presupposti, anche mediante richiamo e riproduzione del contenuto dell’atto di GdF; che, nelle operazioni soggettivamente inesistenti in frode carosello, l’Ufficio deve provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza o conoscibilità dell’operazione da parte del cessionario, senza dover dimostrare una sua partecipazione piena alla frode; e che, ai fini delle imposte dirette, i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti possono essere dedotti se il contribuente ne prova i requisiti di effettività, inerenza, certezza, determinatezza o determinabilità e competenza, non essendo decisivo il solo mancato esercizio dell’azione penale.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  ex art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ.

  Viene richiamato come parametro del vizio di violazione e falsa applicazione di legge dedotto con tutti i motivi di ricorso.

• art. 37, comma 24, d.l. n. 223 del 2006, conv. in l. n. 248 del 2006

  art.37 comma 24 del d.l. n.223 del 2006, conv. con modificazioni in I. n.2481 del 2006

  La disposizione è interpretata nel senso che il raddoppio dei termini si collega all’obbligo di denuncia penale per reati tributari; non rileva che il contribuente sia effettivamente sottoposto a procedimento penale.

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973

  nei testi applicabili "ratione temporis"

  Il raddoppio dei termini di accertamento presuppone l’obbligo di denuncia penale ai sensi dell’art. 331 c.p.p. per uno dei reati tributari previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000.

• art. 57, comma 3, d.P.R. n. 633 del 1972

  nei testi applicabili "ratione temporis"

  Per l’IVA, il raddoppio dei termini opera nei soli casi in cui sussistano i presupposti penali previsti dalla disciplina applicabile.

• art. 331 c.p.p.

  La Corte lo indica come fonte dell’obbligo di denuncia penale rilevante ai fini del raddoppio dei termini.

• d.lgs. n. 74 del 2000

  I reati tributari previsti dal decreto sono il presupposto penale rilevante per il raddoppio dei termini.

• art. 1, commi 130-132, l. n. 208 del 2015

  Le modifiche introdotte non incidono sugli avvisi di accertamento per periodi d’imposta anteriori al 31 dicembre 2016 già notificati, per effetto della disciplina transitoria e del richiamo all’art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015.

• art. 2, d.lgs. n. 128 del 2015

  È richiamato come norma transitoria che fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati.

• art. 42, d.P.R. n. 600 del 1973

  L’avviso di accertamento è sufficientemente motivato se consente al contribuente di conoscere con precisione pretesa, causa petendi e elementi di fatto posti a fondamento dell’atto.

• art. 7, l. n. 212 del 2000

  È richiamato per la regola di motivazione degli atti tributari, soddisfatta anche mediante riproduzione nel corpo dell’avviso degli elementi essenziali dell’atto richiamato.

• artt. 19 e 21, comma 7, d.P.R. n. 633 del 1972

  In tema di operazioni soggettivamente inesistenti e frode carosello, l’Ufficio deve provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza o conoscibilità dell’operazione da parte del cessionario; se tale prova è fornita, grava sul contribuente la prova contraria della massima diligenza.

• artt. 18, 19 e 21 del d.P.R. n. 633 del 1972

  Sono richiamati in relazione alle riprese per imposte dirette e alla deducibilità dei costi, che non dipende dalla sola pendenza o definizione del procedimento penale.

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini di accertamento non richiede la prova dell’effettiva instaurazione del procedimento penale nei confronti del contribuente, ma solo la ricorrenza dei presupposti che rendono obbligatoria la denuncia penale per reati tributari; il giudice tributario deve verificare tali presupposti con giudizio ex ante, senza accertare il reato in sé.
• Il raddoppio dei termini non opera per tributi privi di sanzione penale, come l’IRAP, perché manca il presupposto dell’obbligo di denuncia penale.
• L’avviso di accertamento è adeguatamente motivato quando mette il contribuente in condizione di conoscere con precisione la pretesa fiscale e gli elementi fattuali e istruttori che la sorreggono; il richiamo a una segnalazione o a un atto della Guardia di Finanza non impone necessariamente l’allegazione materiale, se il contenuto essenziale è riprodotto nell’atto.
• Nelle operazioni soggettivamente inesistenti inserite in una frode carosello, l’Amministrazione deve provare la fittizietà del fornitore e la conoscenza, o conoscibilità con l’ordinaria diligenza, della frode da parte del cessionario; non è necessario dimostrare una sua partecipazione piena all’illecito.
• La deducibilità dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti non è esclusa in via automatica dalla mancata instaurazione dell’azione penale: il contribuente può dedurli se prova effettività, inerenza, certezza, determinatezza o determinabilità e competenza dei costi.

Come è indicizzato