Sentenza del 19/11/2021 n. 35500 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Verifica fiscale per anni 2004-2009 sfociata in avviso di accertamento per il 2006: contestata l'indebita detrazione IVA su servizi fatturati da fornitori ritenuti non imponibili per difetto di territorialità (manutenzioni nell'aeroporto di Bolzano, ex D.P.R. 633/1972, art. 9, comma 1, n. 6) e, ai fini IRES, contestato l'uso dell'ammortamento finanziario ex art. 104 TUIR anziché dell'ammortamento tecnico, poiché la società deteneva solo un permesso provvisorio e non una concessione definitiva con devoluzione gratuita dei beni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto in parte il ricorso dell'Agenzia (primo e secondo motivo) e ha cassato la sentenza della CTR limitatamente alla disamina della detrazione IVA e all'onere della prova, ritenendo che: (i) l'onere di provare la legittimità della detrazione IVA grava sul contribuente; (ii) il principio di neutralità non può giustificare la detrazione quando l'imposta non era dovuta; pertanto la pronuncia d'appello che aveva riconosciuto la detrazione per neutralità è errata. Sul punto dell'ammortamento (terzo motivo) la Cassazione ha ritenuto infondato il gravame dell'Agenzia, ritenendo che il permesso temporaneo potesse essere considerato nel quadro di una concessione provvisoria e che l'uso del ventennio fosse coerente con la prassi ENAC; il quarto motivo è stato dichiarato inammissibile. La sentenza è stata cassata e rimessa alla CTR di Bolzano in diversa composizione per nuova valutazione, con indicazione dei principi di diritto applicabili.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 9, comma 1, n. 6

  Definisce le operazioni non imponibili per difetto di territorialità; la Corte rileva che, quando l'Amministrazione contesta la detrazione perché ritiene le prestazioni non imponibili, incombe al contribuente dimostrare la legittimità della detrazione e la natura imponibile delle operazioni

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 19

  Regola il diritto alla detrazione IVA; la Corte afferma che il diritto di detrazione spetta solo circa l'imposta effettivamente dovuta e non può essere automatico per operazioni non imponibili

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 21

  Prescrive la descrizione delle operazioni in fattura; la Corte richiama l'importanza della descrizione fatturale quale elemento probatorio per dimostrare la natura dell'operazione

• D.Lgs. n. 471/1997 - art. 6, comma 6

  La novella legislativa ha introdotto possibilità di mantenere la detrazione in caso di imposta erroneamente assolta dal cedente ma la Corte chiarisce che la portata retroattiva e applicabilità sono limitate: la disciplina si applica a casi di errata applicazione di aliquota (imposta versata in misura superiore), non alle operazioni non imponibili per territorialità

• Legge n. 205/2017 - art. 1, comma 935

  Ha riformulato l'art. 6, comma 6 del D.Lgs. 471/1997; la Corte discute la non retroattività iniziale e la successiva interpretazione giurisprudenziale riguardo ai limiti della norma

• D.L. n. 34/2019, art. 6, comma 3-ter (conv. L. n. 58/2019)

  Ha attribuito natura retroattiva alla disposizione sopra menzionata, ma la Corte conferma che resta applicabile nei soli casi di errata applicazione dell'aliquota e non per operazioni non imponibili

• TUIR - art. 102

  Disciplina il criterio ordinario di ammortamento; la questione ha rilevanza marginale poiché la Corte ha ritenuto legittimo, in concreto, il ricorso all'ammortamento finanziario ex art. 104

• TUIR - art. 104

  Consente l'ammortamento finanziario legato alla durata della concessione; la Corte ha ritenuto che l'uso del periodo ventennale fosse giustificabile dati gli elementi probatori sul rilascio della concessione definitiva

• Cod. Nav. - art. 704

  Fissa il limite massimo della durata delle concessioni (40 anni); la Corte ha ritenuto irrilevante la censura relativa al fatto che il ventennio fosse arbitrario, perché il ventennio risultava congruamente sorretto da elementi fattuali sulla prassi ENAC

• Cod. Civ. - art. 2697

  Principio generale sulla prova dei fatti costitutivi del diritto: la Corte lo richiama per affermare che il contribuente deve provare il fatto costitutivo della detrazione IVA

• Codice di procedura civile - art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Fondamento della censura per violazione di norme e vizio di motivazione impugnati in cassazione

Massime di principio

• Onere della prova: quando l'Amministrazione contesta l'indebita detrazione IVA, il contribuente che pretende la detrazione deve provare la legittimità dell'operazione (descrizione fatturale, documentazione che dimostri la territorialità e la natura imponibile).
• Neutralità IVA: il principio di neutralità non legittima automaticamente la detrazione se l'imposta non era dovuta; la detrazione richiede che l'imposta sia effettivamente dovuta salvo casi di impossibilità o eccessiva onerosità del recupero.
• Novelle legislative sulla detrazione: le modifiche normative che consentono al cessionario di mantenere la detrazione si applicano principalmente ai casi di errata applicazione dell'aliquota (imposta versata in misura superiore) e non estendono il diritto di detrazione alle operazioni non imponibili per territorialità.
• Ammortamento finanziario (art. 104 TUIR): l'ammortamento finanziario può essere legittimo anche se la concessione definitiva non è ancora formalmente rilasciata, purché sussistano elementi fattuali concreti che rendano ragionevole la prospettiva della concessione definitiva e della devolvibilità dei beni; le valutazioni fattuali devono però essere adeguatamente provate dal contribuente.
• Documentazione essenziale: per evitare riprese IVA il contribuente dovrebbe curare la fatturazione (descrizione dettagliata delle prestazioni), conservare contratti, permessi, comunicazioni con l'ente concedente e ogni elemento che dimostri la territorialità e la qualificazione fiscale dell'operazione.
• Rimedi alternativi: se l'errore riguarda l'applicazione di un'aliquota errata, le novità normative possono consentire rimedi diversi rispetto al caso di operazione non imponibile; in caso di IVA indebitamente versata per operazioni non imponibili, resta l'azione di ripetizione verso il cedente o il rimborso nelle forme previste dalla legge.