Cassazione Civile, Ordinanza n. 28054/2024 del 30/10/2024

Esito

La controversia

Una contribuente aveva venduto nel 2008 un terreno edificabile già oggetto di due rivalutazioni ai fini dell'imposta sostitutiva ex art. 7 L. n. 448/2001, una nel 2003 e una nel 2008. L'Ufficio recuperava a tassazione IRPEF una plusvalenza ritenendo indebita la detrazione, dall'imposta sostitutiva dovuta per la seconda rivalutazione, dell'importo già versato per la prima. La CTP respingeva il ricorso; la CTR riformava parzialmente, escludendo le sanzioni ma confermando nel merito la pretesa tributaria. In cassazione la contribuente deduceva: 1) violazione delle norme sul contraddittorio endoprocedimentale e dello Statuto del contribuente, sostenendo che l'incontro precontenzioso richiamato dalla CTR non era avvenuto e che il contraddittorio preventivo sarebbe obbligatorio anche per tributi non armonizzati; 2) violazione delle norme sulla rivalutazione del terreno, sulla compensazione tributaria e sul d.lgs. n. 241/1997, sostenendo che la compensazione dell'imposta già pagata fosse consentita e operasse retroattivamente o comunque in forza dell'art. 8 L. n. 212/2000. L'Agenzia, con ricorso incidentale, censurava invece la sentenza nella parte in cui aveva annullato le sanzioni, deducendo violazione dell'art. 6 d.lgs. n. 472/1997: secondo l'Ufficio non ricorrevano obiettive condizioni di incertezza normativa, ma solo una soggettiva errata convinzione della contribuente.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale della contribuente, ritenendo inammissibile la censura sul contraddittorio perché diretta a contestare un accertamento di fatto della CTR e comunque infondata alla luce del principio per cui, per i tributi non armonizzati come l'IRPEF, non esiste un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale salvo specifica previsione normativa. Ha inoltre respinto il secondo motivo, confermando che la compensazione tra l'imposta sostitutiva versata per una precedente rivalutazione e quella dovuta per la nuova rivalutazione è stata introdotta solo con il D.L. n. 70/2011 e non ha efficacia retroattiva; prima di tale intervento era riconoscibile solo il diritto al rimborso. Ha invece accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia, cassando la sentenza limitatamente alla parte in cui aveva annullato le sanzioni: la Corte ha rilevato che l'errore della contribuente sulla compensabilità dell'imposta non integrava di per sé obiettiva incertezza normativa, poiché all'epoca dei fatti la giurisprudenza era già consolidata nel senso della necessità di una previsione espressa di legge per la compensazione tributaria. La causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, per un nuovo esame sulla questione sanzionatoria e per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  è stato invocato come vizio di violazione e falsa applicazione di legge; la Corte ha ritenuto inammissibile il primo motivo perché, sotto tale veste, mirava a contestare un accertamento di fatto della CTR.

• art. 360-bis n. 1 c.p.c.

  richiamato per escludere l'ammissibilità del motivo che non si confrontava con la consolidata nomofilachia sul contraddittorio endoprocedimentale nei tributi non armonizzati.

• artt. 6, 7, 10 e 12 L. n. 212/2000

  invocati dalla contribuente a sostegno del preteso obbligo di contraddittorio e della compensazione; la Corte ha escluso che tali norme impongano un contraddittorio generalizzato per tributi non armonizzati e ha negato che l'art. 8 consenta la compensazione in assenza di espressa previsione normativa.

• artt. 7 e 21-bis L. n. 241/1990

  richiamati nel motivo sul contraddittorio; non hanno condotto a un diverso esito perché la censura è stata dichiarata inammissibile.

• art. 7 L. n. 448/2001

  norma sulla rivalutazione del terreno e sull'imposta sostitutiva; la Corte ha ribadito che la compensazione dell'imposta già versata in occasione di precedente rivalutazione è stata introdotta solo nel 2011 e non opera retroattivamente.

• art. 8 L. n. 212/2000

  la Corte ha affermato che estende all'obbligazione d'imposta le regole generali della compensazione solo nei casi in cui questa sia espressamente ammessa dalla normativa vigente, non costituendo fonte di una compensazione generalizzata e retroattiva.

• art. 17 D. Lgs. n. 241/1997

  richiamato nel motivo sulla compensazione; non è stato ritenuto idoneo a fondare una compensazione nel caso concreto.

• art. 334, comma 1 c.p.c.

  richiamato per affermare l'ammissibilità del ricorso incidentale nonostante la decorrenza del termine lungo di impugnazione.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  indicato quale norma che ha consentito la trattazione in camera di consiglio.

• art. 384, comma 2 c.p.c.

  base della cassazione con rinvio in relazione al motivo incidentale accolto.

• art. 385, comma 3 c.p.c.

  richiamato per la regolazione delle spese demandata al giudice di rinvio.

• art. 62, comma 2, D. Lgs. n. 546/1992

  utilizzato, insieme agli artt. 384 e 385 c.p.c., per disporre cassazione con rinvio e devolvere le spese al giudice di rinvio.

• art. 6 D. Lgs. n. 472/1997

  la Corte ha precisato che l'esimente opera solo in presenza di obiettive condizioni di incertezza normativa oggettiva; l'ignoranza della legge tributaria è irrilevante salvo ignoranza inevitabile. Ha quindi escluso che la soggettiva errata convinzione della contribuente bastasse a escludere le sanzioni.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  richiamato per l'attestazione dei presupposti del contributo unificato aggiuntivo a carico della parte soccombente principale.

• art. 1241 c.c.

  menzionato come norma richiamata dall'art. 8 L. n. 212/2000 per le regole generali della compensazione.

Massime di principio

• Per i tributi non armonizzati non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale: esso sussiste solo se previsto da una specifica disposizione nazionale; inoltre, in cassazione non è ammissibile trasformare la censura in una richiesta di riesame del fatto quando la CTR ha accertato l'esistenza del contraddittorio.
• In materia di rivalutazione di terreni edificabili, la compensazione tra l'imposta sostitutiva già versata per una precedente rivalutazione e quella dovuta per una successiva rivalutazione non è desumibile in via generale dallo Statuto del contribuente, ma richiede una previsione espressa di legge; la disciplina introdotta nel 2011 non ha efficacia retroattiva.
• Nel sistema delle sanzioni tributarie, l'esimente dell'obiettiva incertezza normativa presuppone una reale e oggettiva ambiguità della disciplina, valutata dal punto di vista del giudice e non della soggettiva convinzione del contribuente; l'errore del contribuente è rilevante solo se fondato su un'incertezza normativa effettiva e non su una mera opinione personale.
• L'ignoranza della legge tributaria non esclude la punibilità, salvo che si tratti di ignoranza inevitabile; la semplice plausibilità soggettiva della tesi interpretativa seguita dal contribuente non basta a eliminare le sanzioni.

Come è indicizzato