Sentenza del 27/05/2020 n. 9901 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia aveva emesso avviso di accertamento per l'anno 2003 recuperando IRPEG, IRAP e IVA per ricavi non dichiarati (Euro 259.274) e costi non deducibili (Euro 37.523). La contribuente impugnò sostenendo l'inapplicabilità delle presunzioni fiscali per mancanza di gravità, precisione e concordanza. La CTP ridusse i maggiori ricavi a Euro 36.159; l'Agenzia appellò sostenendo che la società aveva tenuto comportamento antieconomico (utile esiguo negli anni 2002-2007 ma apertura di sei punti vendita in zone pregiate) e che dai riscontri emergeva un ricarico reale del 120% anziché il 24,88% dichiarato. La Commissione regionale accolse l'appello dell'Agenzia e confermò l'accertamento ritenendo inattendibili le scritture contabili. La società impugnò in Cassazione con nove motivi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il settimo motivo relativo alla motivazione insufficiente in ordine alla determinazione e rappresentatività del ricarico del 120% (annotazioni a matita sulle fatture), ritenendo che la Commissione regionale non abbia chiarito se tale annotazione fosse estesa al campione o a poche fatture e dunque non abbia verificato un fatto decisivo. Per tale ragione la sentenza d'appello è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione per nuovo esame (con indicazione di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità). Sono stati invece respinti gli altri motivi di ricorso; la Corte ha confermato la legittimità, in linea di principio, dell'accertamento induttivo fondato su antieconomicità e su presunzioni, purché gravi, precise e concordanti, e che l'onere di provare la regolarità grava sul contribuente una volta contestata l'antieconomicità.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 39, comma 1, lettera d)

  Consente all'Amministrazione di ricostruire induttivamente il reddito quando la contabilità è formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile per antieconomicità; richiede presunzioni semplici ma gravi, precise e concordanti.

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 42

  Imposta l'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento; la motivazione deve esporre gli elementi di fatto che giustificano la pretesa e permette la piena difesa del contribuente.

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 54, commi 2 e 3

  Previene l'utilizzo di determinazioni induttive anche ai fini IVA, in combinato con l'art. 39 del DPR 600/1973, quando sussistono incongruenze tra elementi dichiarati e condizioni di esercizio dell'attività.

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articolo 1

  Riguarda l'organizzazione del processo tributario e i limiti del sindacato del giudice; la decisione deve restare entro il thema decidendum derivante dall'atto impugnato.

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articolo 23

  Norme procedurali sul contraddittorio e sulle prove in sede di impugnazione degli atti tributari.

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articolo 36, n. 4

  Rilevante ai fini delle censure sulla motivazione e sull'istruttoria nel giudizio tributario.

• Testo unico imposte sui redditi (TUIR), articolo 109

  Disciplina il principio di competenza; utilizzata dalla contribuente per sostenere la deducibilità di costi imputati per competenza.

• Codice civile, articolo 2697

  Stabilisce l'onere della prova: la parte che deduce un fatto deve provarlo; in materia tributaria, tuttavia, una volta dimostrata dall'Amministrazione l'antieconomicità, grava sul contribuente l'onere di produrre la prova contraria.

• Codice di procedura civile, articolo 112

  Principi sul contraddittorio e obbligo di decisione su tutte le questioni poste in giudizio; la Corte ricorda i limiti dell'omessa pronuncia ma anche la statuizione implicita quando la decisione è incompatibile con la pretesa.

• Codice di procedura civile, articolo 115

  Norma sul principio dispositivo e sulla delimitazione delle questioni dibattute; citata in relazione al fatto che i giudici non possono decidere su elementi estranei al thema decidendum.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, articolo 7

  Richiama i diritti del contribuente alla motivazione e alla difesa nel procedimento tributario.

• Decreto Legge 30 agosto 1993, n. 331, articolo 62-sexies (convertito)

  Riferito dalle parti in ordine a questioni procedurali e alle preclusioni nel processo tributario.

Massime di principio

• L'Amministrazione può procedere ad accertamento induttivo quando emergono incongruenze tali da far ritenere la contabilità inattendibile per antieconomicità, ma le presunzioni usate devono essere gravi, precise e concordanti.
• Una volta contestata dall'Erario l'antieconomicità della gestione, l'onere probatorio si sposta sul contribuente, il quale deve fornire prove concrete e non mere affermazioni per dimostrare la regolarità delle operazioni dichiarate.
• Se l'accertamento si fonda su riscontri materiali (es. annotazioni sulle fatture che attestano un ricarico), il giudice deve valutare la rappresentatività e l'estensione del campione: annotazioni su un campione esiguo possono non essere sufficienti a giustificare una generalizzazione su tutti i ricavi.
• L'avviso di accertamento deve contenere una motivazione chiara e completa degli elementi costitutivi della pretesa; l'Amministrazione non può introdurre in giudizio ragioni totalmente nuove non desumibili dall'atto, salvo che siano comunque richiamate e dedotte nelle fasi processuali successive.
• Il giudice di merito può fare riferimento anche a studi di settore, ma l'accertamento non è vincolato a questi: possono concorrere altri elementi probatori (inattendibilità della contabilità, elementi oggettivi sull'antieconomicità).
• In caso di motivazione lacunosa su punti decisivi, la Cassazione può annullare la decisione e rinviare il giudizio per un nuovo esame; pertanto è cruciale, in giudizio, provare concretamente i fatti contestati e chiedere specifiche verifiche sulla consistenza della prova amministrativa.