Cassazione Civile, Ordinanza n. 31934/2024 del 11/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria ha rideterminato il reddito di un contribuente per gli anni d’imposta 2006 e 2007, sulla base di indagini bancarie e del rilievo di versamenti ritenuti non giustificati. La CTR della Lombardia, sezione distaccata di Brescia, aveva parzialmente accolto l’appello del contribuente: aveva escluso la decadenza dell’Ufficio per mancato rispetto del termine di 60 giorni di cui all’art. 12, comma 7, L. 212/2000, ma aveva ritenuto decaduto l’Ufficio per l’anno 2006 per difetto dei presupposti del raddoppio dei termini ex art. 43 d.P.R. 600/1973; inoltre aveva reputato non assolto l’onere probatorio del contribuente sulla riconducibilità delle movimentazioni bancarie all’attività d’impresa delle società di cui era amministratore o liquidatore. L’Agenzia ricorreva in cassazione deducendo la violazione dell’art. 43 d.P.R. 600/1973, sostenendo che, per gli atti notificati prima delle riforme del 2015, il raddoppio dei termini operava per la mera sussistenza di fatti integranti l’obbligo di denuncia penale, anche se la denuncia fosse stata presentata oltre il termine ordinario. Il contribuente resisteva con controricorso e ricorso incidentale condizionato, deducendo: (1) l’illegittimità del raddoppio dei termini perché la denuncia richiamata non sarebbe stata riferibile a lui o non integrerebbe reati tali da imporre l’obbligo di denuncia; (2) l’omesso esame del fatto decisivo relativo alla sussistenza dell’obbligo di denuncia; (3) la violazione dell’art. 12, comma 7, L. 212/2000, sostenendo che il termine dilatorio si applicherebbe anche quando la verifica sia sostanzialmente basata su controlli bancari. La Cassazione ha ritenuto infondato il motivo incidentale sul contraddittorio endoprocedimentale, affermando che l’art. 12, comma 7, si applica solo alle verifiche, accessi e ispezioni nei locali del contribuente e non alle mere verifiche bancarie; ha invece accolto il motivo principale dell’Agenzia sul raddoppio dei termini, richiamando l’orientamento consolidato secondo cui, per gli accertamenti relativi a periodi anteriori al 31 dicembre 2016 già notificati, il raddoppio opera secondo la disciplina previgente in presenza di seri indizi di reato e obbligo di denuncia, anche se la denuncia sia tardiva. Il ricorso incidentale è stato rigettato anche perché, quanto al secondo motivo, non autosufficiente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione distaccata di Brescia, in diversa composizione, per nuovo esame e regolazione delle spese.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate, ha rigettato il ricorso incidentale condizionato del contribuente, ha cassato la sentenza della CTR di Brescia e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione distaccata di Brescia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. La Cassazione ha ritenuto corretto escludere l’applicabilità del termine dilatorio di cui all’art. 12, comma 7, L. 212/2000 alle sole verifiche bancarie, mentre ha confermato che, per gli avvisi notificati nel regime previgente e coperti dalla clausola di salvezza, il raddoppio dei termini ex art. 43 d.P.R. 600/1973 si applica secondo la disciplina originaria, senza che rilevi la tardività della denuncia penale. La causa dovrà quindi essere riesaminata dal giudice del rinvio alla luce di tale principio.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È richiamato come parametro del motivo di ricorso per violazione di legge sull’art. 43 d.P.R. 600/1973 e sull’art. 12, comma 7, L. 212/2000.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  È richiamato per il motivo incidentale con cui si denuncia l’omesso esame di un fatto decisivo.

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  Nel regime previgente, per i periodi d’imposta anteriori al 31 dicembre 2016 e per gli avvisi già notificati, il raddoppio dei termini opera in presenza di fatti costituenti obbligo di denuncia penale, anche se la denuncia sia stata presentata oltre i termini ordinari di decadenza; le modifiche del 2015 non incidono sugli avvisi già notificati per effetto della disciplina transitoria.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Il termine dilatorio di 60 giorni e il contraddittorio endoprocedimentale si applicano alle verifiche, accessi e ispezioni svolte nei locali del contribuente, non alle mere indagini bancarie; il processo verbale di chiusura rileva con riferimento alla conclusione delle operazioni nei locali aziendali.

• art. 331 c.p.p.

  È evocato dal contribuente per sostenere la mancanza dell’obbligo di denuncia penale; la Corte non accoglie tale censura.

• d.l. 223/2006

  È richiamato come fonte della modifica degli artt. 43 d.P.R. 600/1973 e 57 d.P.R. 633/1972 che ha introdotto il raddoppio dei termini.

• L. 248/2006

  Legge di conversione del d.l. 223/2006, richiamata quale base normativa del raddoppio dei termini.

• d.lgs. 128/2015

  Ha subordinato il raddoppio dei termini alla trasmissione della notitia criminis entro il termine ordinario, ma con salvezza degli effetti degli avvisi già notificati alla data di entrata in vigore.

• L. 208/2015

  Ha abrogato il raddoppio dei termini per i periodi successivi, modificando i termini di accertamento; non incide sugli avvisi già notificati coperti dalla disciplina transitoria.

• d.lgs. 74/2000

  Richiamato con riferimento ai reati tributari che potrebbero integrare l’obbligo di denuncia penale.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  La sua violazione, secondo la giurisprudenza richiamata, comporta nullità dell’atto solo nei casi in cui il termine dilatorio sia effettivamente applicabile.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  È richiamato nel dispositivo per la disciplina del contributo unificato dovuto in caso di rigetto/inammissibilità dell’impugnazione.

Massime di principio

• Per gli accertamenti relativi a periodi d’imposta anteriori al 31 dicembre 2016 e già notificati, il raddoppio dei termini di accertamento si valuta secondo la disciplina previgente, salvaguardata dalla normativa transitoria, senza che la tardiva presentazione della denuncia penale impedisca il raddoppio se sussistevano fatti integranti l’obbligo di denuncia.
• Il termine dilatorio di 60 giorni previsto dall’art. 12, comma 7, L. 212/2000 opera solo quando l’accertamento sia preceduto da accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente; non si estende automaticamente alle mere verifiche bancarie svolte ex art. 32 d.P.R. 600/1973.
• Ai fini dell’applicazione dell’art. 12, comma 7, L. 212/2000, il processo verbale di chiusura delle operazioni va riferito alla conclusione delle attività di verifica nei locali dell’impresa; non è necessario un ulteriore verbale se le operazioni si completano presso gli uffici dell’Amministrazione.
• In sede di ricorso per cassazione, la censura relativa all’omesso esame di un fatto decisivo deve essere sorretta da ricorso autosufficiente, con puntuale indicazione del contenuto degli atti e dei documenti rilevanti, altrimenti la doglianza non può essere scrutinata.
• Non esiste un principio generale, ricavabile in via interpretativa dal solo art. 12 L. 212/2000, che imponga all’Amministrazione un contraddittorio endoprocedimentale a pena di nullità in ogni procedimento di accertamento lesivo del contribuente.

Come è indicizzato