Cassazione Civile, Ordinanza n. 26919/2022 del 13/09/2022

Esito

La controversia

Un contribuente aveva impugnato un avviso di accertamento IRPEF relativo all'anno d'imposta 2009, emesso a seguito della dichiarazione Unico PF 2010 nella quale era stata indicata una somma di euro 1.744.650,00 tra i redditi soggetti a tassazione separata, con ritenute già operate dal sostituto d'imposta per euro 200.635,00. L'Ufficio aveva richiesto l'ulteriore imposta ritenuta dovuta per euro 200.635,00. La CTP aveva respinto il ricorso e la CTR Lazio aveva confermato, ritenendo l'atto "oltremodo" motivato anche alla luce delle difese svolte dall'Amministrazione in giudizio. In cassazione il contribuente ha dedotto: 1) violazione degli artt. 3 l. 241/1990, 7 l. 212/2000 e 23 d.lgs. 546/1992, perché la CTR avrebbe ritenuto motivato non l'avviso originario, ma l'avviso integrato postuma dalle controdeduzioni dell'Ufficio; 2) violazione degli artt. 17 d.P.R. 917/1986, 36-bis d.P.R. 600/1973, 1, comma 412, l. 311/2004 e 25 d.P.R. 602/1973, sostenendo che si trattasse in realtà di un atto di liquidazione ormai tardivo; 3) analoga violazione di legge per non avere considerato il mancato impiego delle forme provvedimentali previste dalla l. 311/2004 come vizio autonomamente invalidante. La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo e assorbiti gli altri.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, affermando che la motivazione dell'avviso di accertamento era inidonea se valutata solo sull'atto originario e non poteva essere integrata in giudizio dalle controdeduzioni dell'Amministrazione, in ragione della natura impugnatoria del processo tributario. Ha quindi cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, ha deciso nel merito accogliendo l'originario ricorso del contribuente e annullando la pretesa. Le spese dei gradi di merito sono state compensate; l'Agenzia delle Entrate è stata condannata a rifondere le spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• art. 3, comma 1, l. n. 241/1990

  Richiamato come norma sulla motivazione del provvedimento amministrativo, ritenuta violata perché l'atto impositivo non conteneva da solo una motivazione congrua.

• art. 7, comma 1, l. n. 212/2000

  Richiamato come norma che impone la motivazione degli atti dell'amministrazione finanziaria; la Corte esclude che essa possa essere integrata successivamente in giudizio.

• art. 23, comma 3, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel motivo di ricorso come norma processuale, nel contesto della contestazione della motivazione dell'atto e delle difese dell'Ufficio.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  È il parametro, richiamato dalla Corte, della necessaria congrua motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973

  La Corte distingue l'ipotesi del mero errore materiale o di calcolo, che consente liquidazione automatizzata senza particolare motivazione, dall'ipotesi in cui l'Ufficio introduca una pretesa ulteriore che richiede motivazione piena.

• art. 17 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato nei motivi come norma relativa al regime della tassazione separata delle somme percepite.

• art. 1, comma 412, l. n. 311/2004

  Richiamato nei motivi come base delle forme provvedimentali contestate dal contribuente.

• art. 25 d.P.R. n. 602/1973

  Richiamato nei motivi per sostenere la tardività della liquidazione e l'estinzione dell'obbligazione tributaria.

• art. 380-bis c.p.c.

  Richiamato per la proposta del relatore nel procedimento camerale.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Indicato come parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge.

Massime di principio

• L'avviso di accertamento privo di una motivazione congrua è illegittimo e tale vizio non può essere sanato o integrato in giudizio dalle deduzioni difensive dell'Amministrazione finanziaria, poiché nel processo tributario vige una struttura impugnatoria che pone al centro l'atto originario.
• Quando l'Ufficio non si limita a correggere un mero errore materiale o di calcolo emergente ictu oculi dalla dichiarazione, ma introduce una pretesa fiscale ulteriore o diversa, l'attività è sostanzialmente impositiva e richiede un atto adeguatamente motivato, idoneo a consentire al contribuente un'effettiva difesa.
• La sufficienza della motivazione dell'atto tributario deve essere verificata esclusivamente con riguardo al contenuto dell'atto stesso e agli elementi in esso richiamati, non sulla base di integrazioni successive o di allegazioni difensive formulate nel corso del giudizio.
• Nel controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973, l'assenza di una motivazione articolata è tollerabile solo quando la rettifica si risolva in un mero riscontro di errori materiali o di calcolo; in caso contrario si applicano i requisiti propri dell'accertamento.

Come è indicizzato