Cassazione Civile, Ordinanza n. 07863/2023 del 17/03/2023

Esito

La controversia

L'agenzia fiscale aveva notificato alla società tre avvisi di accertamento per IVA, IRES e IRAP relativi agli anni 2006 e 2007, fondati sulla ritenuta partecipazione a una frode carosello. La commissione tributaria regionale aveva accolto l'appello dell'Ufficio e rigettato quello della contribuente, confermando gli atti impositivi. La società ha quindi proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) violazione delle norme sul raddoppio dei termini di accertamento, sostenendo che fosse maturata la decadenza per mancanza in atti della denuncia penale; 2) violazione delle norme sulle imposte dirette per avere la CTR ritenuto indeducibili i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti solo perché la società era consapevole della frode; 3) omesso esame del fatto decisivo costituito dall'archiviazione delle notizie di reato per difetto dell'elemento soggettivo; 4) violazione delle norme sulle sopravvenienze attive, per avere la CTR escluso un costo contabilizzato nel 2006 nonostante il debito fosse cessato per l'estinzione della società creditrice nel 2007, con conseguente sopravvenienza attiva.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso limitatamente al secondo e al quarto motivo, rigettando il primo e dichiarando inammissibile il terzo. Ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, affinché riesamini la controversia sui profili accolti e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità. In particolare, ha ritenuto infondato il motivo sulla decadenza perché, per gli avvisi notificati prima della riforma, il raddoppio dei termini opera in presenza di seri indizi di reato e dell'obbligo astratto di denuncia, non essendo necessaria l'effettiva presentazione della stessa; ha ritenuto fondato il motivo sui costi perché le operazioni soggettivamente inesistenti non rendono automaticamente indeducibili i costi, dovendosi verificare se siano costi utilizzati per commettere il reato e se rispettino i requisiti di deducibilità; ha dichiarato inammissibile la censura sull'archiviazione penale perché non si confrontava con la motivazione della CTR; ha accolto il motivo sulla sopravvenienza attiva perché la mera estinzione della società creditrice non basta a ritenere automaticamente insussistente il debito, dovendosi verificare se vi sia stata remissione/rinuncia del credito.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  violazione e falsa applicazione di legge

  è il parametro processuale invocato per i motivi di diritto del ricorso

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  omesso esame circa un fatto decisivo del giudizio

  è il parametro processuale invocato per la censura sul fatto storico dell'archiviazione penale

• art. 8, comma 2, L. n. 23/2014

  richiamato dalla ricorrente nel motivo sulla decadenza e sul raddoppio dei termini

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  disciplinava il raddoppio dei termini di accertamento per le imposte dirette nella disciplina applicabile ratione temporis

• art. 57, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  disciplinava il raddoppio dei termini di accertamento IVA nella disciplina applicabile ratione temporis

• art. 2, commi 1 e 2, d.lgs. n. 128/2015

  richiamato per la disciplina sopravvenuta del raddoppio dei termini e per la relativa transitoria conservazione degli atti già notificati

• art. 1, comma 132, L. n. 208/2015

  la Corte ne valorizza la disciplina transitoria, che salva gli effetti degli atti già notificati

• art. 2697 c.c.

  richiamato nel motivo relativo all'onere probatorio sui presupposti della decadenza e/o della deducibilità dei costi

• art. 109 d.P.R. n. 917/1986

  norma sui criteri di deducibilità dei componenti negativi, richiamata per escludere l'automatica indeducibilità dei costi da operazioni soggettivamente inesistenti

• art. 8, comma 1, D.L. n. 16/2012 conv. in L. n. 44/2012

  ha introdotto la disciplina che consente la deducibilità dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti se non usati per commettere il reato e se rispettosi dei requisiti civilistico-fiscali

• art. 2 d.lgs. n. 74/2000

  richiamato nel motivo sui costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537/1993

  nel testo interpretato dalla Corte consente la deduzione dei costi di operazioni soggettivamente inesistenti, salvo il caso di costi impiegati per commettere il reato o privi dei requisiti di deducibilità

• art. 88, comma 1, d.P.R. n. 917/1986

  la sopravvenuta insussistenza di passività iscritte in bilancio integra una sopravvenienza attiva imponibile nell'esercizio in cui emerge con certezza

• art. 110, comma 8, d.P.R. n. 917/1986

  richiamato nel motivo relativo alla sopravvenienza attiva e ai rapporti infragruppo/contabili

• art. 53 Cost.

  evocato nella giurisprudenza richiamata sul favor legislativo per il raddoppio dei termini in presenza di seri indizi di reato

• art. 112 Cost.

  evocato nella giurisprudenza richiamata sul favor legislativo per il raddoppio dei termini

• art. 2, comma 3, d.lgs. n. 128/2015

  la Corte richiama la giurisprudenza che ne esclude l'illegittimità costituzionale e ne riconosce la valenza transitoria per gli avvisi già notificati

Massime di principio

• In tema di accertamento tributario, per gli avvisi notificati nel regime previgente, il raddoppio dei termini opera quando sussistano seri indizi di reato tali da far sorgere l'obbligo di denuncia penale, senza che sia necessaria la prova dell'effettiva e tempestiva presentazione della denuncia.
• Le modifiche sopravvenute alla disciplina del raddoppio dei termini non incidono sugli avvisi di accertamento già notificati per periodi d'imposta anteriori alla data di efficacia della nuova disciplina, in presenza di una clausola transitoria che salva gli effetti degli atti precedentemente emessi.
• Le operazioni soggettivamente inesistenti non comportano automaticamente l'indeducibilità dei costi: occorre verificare se i costi siano stati impiegati per commettere il reato e, in ogni caso, se rispettino i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.
• L'eventuale consapevolezza del contribuente circa la frode non basta, da sola, a escludere la deducibilità dei costi se non ricorrono i presupposti specifici dell'indeducibilità previsti dalla disciplina fiscale.
• L'archiviazione penale o l'esito del procedimento penale non producono automaticamente effetti vincolanti nel giudizio tributario, che può fondarsi su autonomi elementi probatori.
• La sopravvenuta insussistenza di una passività iscritta in bilancio integra una sopravvenienza attiva imponibile nell'esercizio in cui la cessazione del debito emerge con certezza.
• La mera estinzione della società creditrice non consente, da sola, di ritenere automaticamente estinto il debito o rinunciato il credito: occorre verificare in concreto se vi sia stata una remissione o rinuncia inequivoca al credito.

Come è indicizzato