Cassazione Civile, Ordinanza n. 07756/2023 del 17/03/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso nei confronti di una società agricola, per IRES e IRAP relative all’anno d’imposta 2011, ai sensi dell’art. 30 l. n. 724/1994 sulla disciplina delle società di comodo. La Commissione tributaria regionale aveva accolto l’appello della società, ritenendo che le società agricole non fossero assoggettabili al test di operatività e che, comunque, ai fini dell’esclusione dovesse rilevare l’anno in cui si effettua l’accertamento e non quello di produzione del reddito. L’Agenzia delle entrate ha impugnato tale decisione deducendo violazione e falsa applicazione dell’art. 30, comma 4-ter, l. n. 724/1994, dell’art. 37-bis, comma 8, d.P.R. n. 600/1973 e del provvedimento direttoriale 11 giugno 2012, sostenendo che l’esclusione automatica delle società agricole dalla disciplina delle società di comodo opera solo dall’anno d’imposta 2012 e non può estendersi retroattivamente al 2011. La società ha resistito con controricorso, eccependo l’inammissibilità del ricorso e, in subordine, la sua infondatezza.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione preliminare di inammissibilità e ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle entrate. Ha ritenuto fondata la censura sulla violazione dell’art. 30 l. n. 724/1994, affermando che il provvedimento direttoriale del 2012 che introduce la disapplicazione automatica per le società agricole ha natura costitutiva e produce effetti solo dal periodo d’imposta in corso alla sua adozione, senza efficacia retroattiva. Ne consegue che per l’anno 2011 la società restava soggetta al test di operatività e avrebbe dovuto dimostrare l’esistenza di oggettive situazioni impeditive del superamento del test. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 30 l. n. 724/1994

  comma 4-ter; richiamo alla disciplina delle società di comodo e al test di operatività

  La disciplina delle società di comodo si applica alla fattispecie in esame per l’anno 2011; l’esclusione automatica per le società agricole non è retroattiva e, in mancanza di esclusione, grava sulla società l’onere di dimostrare oggettive situazioni impeditive del superamento del test.

• art. 37-bis, comma 8, d.P.R. n. 600/1973

  È richiamato quale base normativa del meccanismo di disapplicazione su istanza, distinto dalla successiva disapplicazione automatica introdotta nel 2012.

• provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 11 giugno 2012 n. 2012/87956

  "le situazioni oggettive indicate al paragrafo 3.... hanno efficacia a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data di adozione del presente provvedimento"

  Il provvedimento ha natura costitutiva e non meramente interpretativa; la sua efficacia decorre dal periodo d’imposta in corso alla data di adozione, cioè dal 2012, senza retroattività.

• art. 1, comma 128, l. n. 244/2007

  È la base del potere di adozione del provvedimento direttoriale che ha escluso le società agricole dalla disciplina delle società di comodo.

• art. 1, comma 1093, l. n. 296/2006

  Riconosce la peculiarità dell’attività agricola e la possibilità di optare per la tassazione dei redditi ai sensi dell’art. 32 TUIR, ma non comporta di per sé l’esclusione dalla disciplina delle società di comodo.

• art. 32 d.P.R. n. 917/1986

  L’opzione per la tassazione catastale non è incompatibile con la soggezione al test di operatività previsto per le società di comodo.

• art. 3, primo comma, d.P.R. n. 442/1997

  Il reddito delle società agricole che optano per la tassazione catastale resta, comunque, reddito di impresa.

• d.m. 27 settembre 2007, n. 213

  Richiamato in relazione alla qualificazione del reddito delle società agricole come reddito di impresa.

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  È il parametro di legittimità utilizzato per denunciare violazione di legge.

Massime di principio

• In tema di società di comodo, l’esclusione automatica introdotta da un provvedimento amministrativo per una determinata categoria di contribuenti opera solo dal periodo d’imposta espressamente indicato o, in mancanza di diversa previsione, dalla data di efficacia stabilita nel provvedimento stesso, senza retroazione ai periodi precedenti.
• Quando la disciplina prevede un regime di disapplicazione automatica solo a partire da una certa data, per gli anni anteriori resta applicabile il regime ordinario, con conseguente onere del contribuente di provare l’esistenza di oggettive situazioni che impediscano il superamento del test di operatività.
• La possibilità per l’impresa agricola di optare per un regime fiscale catastale non esclude, di per sé, l’applicazione della disciplina delle società di comodo, salvo una espressa previsione di esclusione.
• Un provvedimento direttoriale adottato in forza di delega normativa può avere natura costitutiva e fissare la decorrenza della nuova disciplina o dell’esenzione, con effetti limitati ai periodi d’imposta successivi o in corso alla sua adozione.

Come è indicizzato