Cassazione Civile, Ordinanza n. 00732/2024 del 09/01/2024

Esito

La controversia

La controversia riguarda il diniego implicito di rimborso della c.d. Euroritenuta applicata su redditi di capitale di fonte estera, chiesto dagli eredi di un contribuente che aveva aderito alla procedura di collaborazione volontaria. Dopo il perfezionamento della voluntary disclosure e la regolarizzazione delle annualità interessate, i contribuenti chiedevano la restituzione della ritenuta estera già subita, sostenendo che il divieto di doppia imposizione imponesse il rimborso. L’Agenzia delle entrate si opponeva, assumendo che nella procedura di voluntary disclosure il credito d’imposta ex art. 165 t.u.i.r. non fosse riconoscibile se i redditi esteri non erano stati indicati nelle dichiarazioni originarie e che, comunque, mancasse il presupposto per il rimborso; inoltre contestava che per alcune annualità vi fosse stata omessa pronuncia sui rilievi relativi all’utilizzo parziale del credito e alla mancata corretta indicazione del medesimo in dichiarazione. Con il ricorso per cassazione l’Ufficio deduceva: 1) nullità della sentenza d’appello per motivazione apparente; 2) nullità per omessa pronuncia sull’eccezione relativa all’utilizzo parziale del credito per gli anni 2014 e 2015; 3) violazione della disciplina sul credito d’imposta per le imposte pagate all’estero e della normativa eurounitaria e convenzionale sull’Euroritenuta, sostenendo che il rimborso non fosse dovuto per le annualità in contestazione.

La decisione

La Corte ha rigettato tutti i motivi di ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché la motivazione della sentenza di appello, pur sintetica e per relationem, non integrava una motivazione meramente apparente, essendo comprensibile la ratio decidendi. Ha respinto il secondo motivo perché non vi era omessa pronuncia: la C.t.r. aveva qualificato come errore formale la mancata indicazione del credito nel rigo dichiarativo e, riconoscendo il diritto al rimborso, aveva implicitamente respinto l’eccezione sull’avvenuto utilizzo parziale del credito. Ha respinto anche il terzo motivo, affermando che, in tema di voluntary disclosure, il coordinamento tra normativa interna, direttiva 2003/48/CE, accordi internazionali e art. 165 t.u.i.r. consente il rimborso dell’Euroritenuta pagata all’estero, non essendo la mancata indicazione originaria dei redditi esteri nella dichiarazione un ostacolo assoluto al rimborso quando il divieto di doppia imposizione impone un’interpretazione comunitariamente e convenzionalmente orientata. La Corte ha quindi confermato la decisione di merito favorevole ai contribuenti e ha condannato l’Agenzia alle spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  usato come parametro per denunciare la nullità della sentenza per errori processuali, motivazione apparente e omessa pronuncia.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato quale norma sulla motivazione delle sentenze tributarie; la Corte esclude che la motivazione della C.t.r. fosse nulla.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  la motivazione è nulla solo in presenza di anomalia motivazionale costituzionalmente rilevante, non per semplice sinteticità.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato in tema di forma della motivazione, ma ritenuto rispettato nel caso concreto.

• art. 112 c.p.c.

  l’omessa pronuncia ricorre solo se manca del tutto la decisione su un punto indispensabile; qui la decisione implicita della C.t.r. ha escluso il vizio.

• art. 165, commi 1 e 8, t.u.i.r.

  il credito per imposte estere presuppone redditi prodotti all’estero che concorrano al reddito complessivo dichiarato; la Corte però afferma che tale disciplina va coordinata con le fonti UE e convenzionali che impongono il rimborso dell’Euroritenuta.

• art. 10 d.lgs. 18 aprile 2005, n. 84

  norma di recepimento della direttiva sull’Euroritenuta; prevede credito d’imposta e, in alternativa, rimborso dell’eccedenza o dell’intera ritenuta se il credito non è applicabile.

• art. 14 direttiva 2003/48/CE

  fonte che, secondo la Corte, esprime il divieto di doppia imposizione e consente il rimborso delle imposte già assolte all’estero secondo la legislazione nazionale.

• art. 9 dell’Accordo tra la CE e la Confederazione svizzera del 26 ottobre 2004

  richiamato come fonte convenzionale che, in coordinamento con la direttiva, impone il rispetto del divieto di doppia imposizione.

• art. 1-ter d.l. n. 50 del 2017

  richiamato nel motivo dell’Agenzia come norma rilevante nel quadro della disciplina fiscale oggetto di causa.

• art. 1 legge 15 dicembre 2014, n. 186

  ha introdotto la procedura di collaborazione volontaria per l’emersione di attività finanziarie detenute all’estero.

• artt. 5-quater, 5-quinquies, 5-sexies, 5-septies d.l. 28 giugno 1990, n. 167

  disciplinano la voluntary disclosure e la regolarizzazione delle violazioni fiscali connesse ad attività estere.

• art. 17 d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  richiamato come alternativa alla richiesta di rimborso per la gestione dell’eccedenza della ritenuta.

• art. 75 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  conferma la salvezza degli accordi internazionali in materia di imposte sui redditi.

• art. 169 t.u.i.r.

  le disposizioni del testo unico si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione.

• art. 31 Convenzione di Vienna sul diritto dei trattati

  richiamato per escludere interpretazioni pretoriae non consentite delle fonti convenzionali.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  la Corte esclude la sua applicazione perché la parte soccombente è un’amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato.

Massime di principio

• Nel processo tributario, il vizio di motivazione è configurabile solo quando la sentenza presenti un'anomalia motivazionale costituzionalmente rilevante; non basta una motivazione sintetica o resa per relationem se la ratio decidendi è comunque percepibile.
• L'omessa pronuncia ricorre solo se il giudice omette completamente di decidere su una questione decisiva; non sussiste quando il rigetto della pretesa o dell'eccezione sia desumibile implicitamente dal contenuto della decisione.
• In materia di voluntary disclosure, la disciplina interna sul credito d'imposta per imposte pagate all'estero deve essere interpretata in modo coordinato con le fonti eurounitarie e convenzionali che vietano la doppia imposizione.
• La mancata originaria indicazione dei redditi esteri in dichiarazione non esclude automaticamente il diritto al rimborso dell'imposta/ritenuta estera se le fonti sovraordinate impongono di evitare una duplicazione del prelievo.
• L'irretrattabilità della dichiarazione resa nell'ambito della collaborazione volontaria riguarda i fatti e le attività dichiarate per la regolarizzazione, ma non impedisce di far valere il rimborso di una ritenuta estera incompatibile con il divieto di doppia imposizione.
• Quando il legislatore richiama il meccanismo del credito d'imposta o prevede espressamente il rimborso dell'eccedenza o dell'intera ritenuta, la tutela del contribuente non può essere compressa da interpretazioni interne che introducano ostacoli non previsti dalle fonti UE o convenzionali.

Come è indicizzato