Cassazione Civile, Ordinanza n. 35072/2021 del 17/11/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione per imposte di registro e ipocatastali emesso dall'Amministrazione finanziaria dopo la riqualificazione, ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, di una sequenza negoziale composta da un conferimento di azienda in una società a liberazione dell'aumento di capitale e dalla successiva cessione delle partecipazioni sociali, ritenuta dall'Ufficio e dalla CTR sostanzialmente equivalente a una cessione di azienda. La CTR aveva valorizzato il collegamento funzionale tra gli atti e aveva escluso sia la decadenza del potere impositivo sia la necessità del contraddittorio endoprocedimentale. I ricorsi per cassazione censurano tale impostazione: vengono dedotte la violazione dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, sostenendo che la norma, letta nel testo applicabile, non consente di prescindere dal contenuto dell'atto e di utilizzare elementi extratestuali o collegamenti negoziali per riqualificarlo come cessione di azienda; si denuncia inoltre la decadenza triennale del potere di accertamento, la violazione delle norme sul contraddittorio preventivo (anche in chiave antielusiva), e, per uno dei ricorsi, l'estraneità di una delle società rispetto alla fattispecie impositiva. Nel corso del giudizio, per il ricorso delle società Aberdeen e Degi, è intervenuto l'annullamento in autotutela dell'atto impugnato su istanza delle contribuenti, con conseguente sopravvenuta cessazione della materia del contendere.

La decisione

La Corte, per il ricorso delle società Aberdeen e Degi, dichiara cessata la materia del contendere per intervenuto annullamento in autotutela dell'atto fiscale e compensa le spese, rigettando anche la domanda di risarcimento danni per responsabilità processuale aggravata. Per il ricorso della società cooperativa, accoglie i primi tre motivi, cassa la sentenza impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, decide nel merito accogliendo il ricorso originario della contribuente, con assorbimento del quarto motivo. In sostanza, viene esclusa la legittimità della riqualificazione operata dall'Amministrazione sulla base del collegamento negoziale tra conferimento e cessione di quote, poiché l'art. 20, nel testo rilevante, non consente di attribuire rilievo a elementi extratestuali o a fatti collegati per trasformare l'atto registrato in una diversa fattispecie impositiva.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  testo originario e testo risultante dalle modifiche del 2017 e 2018

  regola interpretativa dell'atto presentato a registrazione; secondo la Corte, nel testo applicabile non consente di riqualificare l'atto sulla base di elementi extratestuali o atti collegati, salvo specifiche previsioni del testo unico; la pretesa riqualificazione antielusiva non è ammessa in tale sede

• d.P.R. n. 131 del 1986, art. 76, comma 2

  norma sulla decadenza del potere impositivo richiamata dalle ricorrenti; la sentenza riporta la doglianza ma, per il capo accolto, non ne fa il fondamento decisivo della decisione

• d.P.R. n. 131 del 1986, art. 53-bis

  richiamato dalla parte ricorrente in relazione all'asserita necessità del contraddittorio endoprocedimentale in materia di registro

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis

  richiamato come parametro del contraddittorio preventivo in chiave antielusiva, ma ritenuto non decisivo nel caso di specie

• L. n. 212 del 2000, artt. 6 e 12

  invocati per sostenere il contraddittorio endoprocedimentale

• L. n. 4 del 1929, art. 24

  richiamato dalle ricorrenti nel quadro delle garanzie procedimentali

• art. 2697 c.c.

  richiamato nel motivo relativo al contraddittorio e all'onere probatorio

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma sul vizio di violazione di legge posta a base dei motivi di ricorso

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  norma richiamata per il vizio motivazionale

• art. 24 Cost.

  richiamato per il principio della ragione più liquida e, nel contesto costituzionale, per le garanzie difensive

• art. 111 Cost.

  richiamato per il principio di economia processuale e ragione più liquida

• art. 53 Cost.

  parametro evocato nelle questioni di legittimità costituzionale dell'art. 20, in relazione alla capacità contributiva

• art. 3 Cost.

  parametro evocato nelle questioni di legittimità costituzionale dell'art. 20, in relazione a uguaglianza e ragionevolezza

• art. 6 CEDU

  richiamato nel ragionamento sulla retroattività della norma interpretativa autentica e sulla parità delle armi

• d.lgs. n. 546 del 1992, art. 46

  norma sulla cessazione della materia del contendere applicata al ricorso delle società Aberdeen e Degi

• L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87

  ha riformulato l'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, escludendo il rilievo di elementi extratestuali e atti collegati

• L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084

  ha qualificato la modifica del 2017 come interpretazione autentica del testo unico dell'imposta di registro

Massime di principio

• Nel testo originario dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, l'imposta di registro si applica secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, ma la qualificazione deve restare ancorata all'atto registrato e non può fondarsi, in via generale, su elementi extratestuali o su atti collegati per riqualificare l'operazione come diversa fattispecie imponibile.
• La riqualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro non può essere utilizzata come strumento antielusivo generale per travolgere lo schema negoziale tipico prescelto dalle parti; eventuali valutazioni antielusive richiedono il rispetto della disciplina specifica e delle relative garanzie procedimentali.
• Il legislatore del 2017-2018 ha ricondotto l'art. 20 a una lettura centrata sull'atto singolarmente presentato a registrazione e sugli effetti giuridici da esso desumibili, con esclusione degli elementi extratestuali e dei collegamenti negoziali, salvo le ipotesi espressamente previste dal testo unico.
• Quando sopravviene l'annullamento in autotutela dell'atto impositivo, viene meno l'interesse alla decisione e il giudizio deve essere dichiarato estinto per cessazione della materia del contendere.
• In presenza di sopravvenienze normative e giurisprudenziali che incidono sulla materia del contendere, può essere applicato il criterio della ragione più liquida per decidere la causa sulla questione di più agevole soluzione.

Come è indicizzato