Cassazione Civile, Ordinanza n. 14476/2022 del 06/05/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle entrate ha rideterminato l'imposta di registro relativa a una complessa operazione societaria: acquisto, in data 16 dicembre 2010, della partecipazione totalitaria in una società appena costituita da altra società, con successivo aumento di capitale. L'Ufficio ha riqualificato l'operazione come un'unica fattispecie economico-giuridica sostanzialmente equivalente alla cessione di un ramo d'azienda, ritenendo l'operazione elusiva. Il ricorso originario delle società è stato respinto in primo grado e in appello, sul rilievo che l'art. 20 d.P.R. 131/1986 consentirebbe di valorizzare anche vicende anteriori e successive all'atto, nonché la mancanza di prova delle ragioni organizzative addotte. In Cassazione le società hanno proposto cinque motivi: (1) violazione dell'art. 2560 c.c. e dell'art. 14 d.lgs. 472/1997, per la diversità degli effetti tra cessione di ramo d'azienda e cessione di quote; (2) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, sostenendo che non sia norma antielusiva generale e che la tassazione debba fondarsi solo sul contenuto dell'atto presentato a registrazione; (3) violazione dell'art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia sulla dedotta mancata risposta dell'Ufficio ai chiarimenti resi; (4) violazione dell'art. 37-bis d.P.R. 600/1973 per mancanza di contraddittorio preventivo; (5) nullità della sentenza per motivazione apparente/carenza motivazionale ex art. 36 d.lgs. 546/1992, art. 132 c.p.c. e art. 118 disp. att. c.p.c.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo motivo di ricorso, ritenendolo assorbente, e ha cassato la sentenza impugnata. Ha affermato che, nel testo dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 applicabile alla fattispecie, l'interpretazione degli atti ai fini dell'imposta di registro deve avvenire sulla base del solo contenuto dell'atto sottoposto a registrazione, senza ricorso a elementi extratestuali o ad atti collegati. Ha inoltre precisato che l'eventuale emersione di profili di abuso del diritto non può essere ricondotta all'art. 20, ma richiede l'attivazione dello specifico procedimento di cui all'art. 10-bis l. 212/2000, con motivazione dedicata e previo contraddittorio. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha deciso nel merito accogliendo l'originario ricorso delle società contribuenti. Le spese di merito e di legittimità sono state integralmente compensate per la complessità della questione interpretativa e per il successivo consolidamento giurisprudenziale.

Norme richiamate

• art. 2560 c.c.

  richiamato dalle ricorrenti per sostenere la diversità degli effetti tra cessione d'azienda e cessione di partecipazioni; la Corte non lo utilizza come base decisoria, assorbendo il motivo

• art. 14 d.lgs. 472/1997

  richiamato dalle ricorrenti per sottolineare la diversità tra trasferimento d'azienda e cessione di quote; non decisivo

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  ai fini dell'imposta di registro, l'interpretazione degli atti va compiuta solo in base al contenuto dell'atto registrato, senza riferimento ad atti collegati o elementi extratestuali; l'Ufficio può riqualificare solo ab intrinseco

• art. 1, comma 87, L. 27 dicembre 2017, n. 205

  ha modificato l'art. 20 chiarendo che conta il contenuto dell'atto medesimo, prescindendo da elementi extratestuali e atti collegati

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018, n. 145

  ha attribuito natura di interpretazione autentica alla modifica dell'art. 20, con efficacia retroattiva

• art. 10-bis L. 27 luglio 2000, n. 212

  l'eventuale abuso del diritto va fatto valere con lo specifico procedimento antiabuso, non tramite la mera riqualificazione ex art. 20

• art. 53-bis d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  consente il richiamo dell'art. 10-bis nello specifico sistema dell'imposta di registro per reprimere condotte abusive

• art. 37-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato come disciplina del contraddittorio preventivo nelle contestazioni antielusive; il motivo è stato assorbito

• art. 112 c.p.c.

  richiamato per denunciare omessa pronuncia; motivo assorbito

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  norma sul vizio denunciato nei motivi di ricorso

• art. 360 n. 4 c.p.c.

  norma sul vizio denunciato nei motivi di ricorso

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato per la dedotta nullità della sentenza per motivazione carente

• art. 132 c.p.c.

  richiamato per la dedotta nullità della sentenza per motivazione apparente

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato per la dedotta insufficienza della motivazione

• art. 3 Cost.

  richiamato nel vaglio di costituzionalità dell'art. 20 come modificato

• art. 53 Cost.

  richiamato nel vaglio di costituzionalità dell'art. 20 come modificato

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, la riqualificazione dell'atto può avvenire solo sulla base degli elementi desumibili dall'atto presentato a registrazione, senza utilizzare atti collegati o circostanze extratestuali per costruire una fattispecie imponibile diversa.
• La disciplina dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 non è lo strumento per reprimere l'abuso del diritto fiscale: se l'Amministrazione ritiene che l'operazione sia abusiva, deve attivare il procedimento specifico previsto dall'art. 10-bis l. 212/2000, con le relative garanzie procedimentali.
• La diversità degli effetti giuridici tra cessione di partecipazioni sociali e cessione di azienda impedisce di trattare automaticamente le due operazioni come equivalenti ai fini dell'imposta di registro, se tale equivalenza non emerge dal solo atto sottoposto a registrazione.
• Quando il motivo di ricorso accolto è assorbente e non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può cassare la sentenza impugnata e decidere nel merito accogliendo il ricorso originario del contribuente.
• Le questioni di legittimità costituzionale già definite dalla Corte costituzionale consolidano l'interpretazione autentica dell'art. 20 e rafforzano la lettura che esclude il ricorso a elementi extratestuali per la tassazione di registro.

Come è indicizzato