Sentenza del 24/02/2020 n. 622 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento per gli anni 2006-2009 (IRES, IRAP, IVA, con sanzioni e interessi) emessi per utilizzo di fatture relative a operazioni inesistenti. L'Ufficio contestava l'interposizione di cooperative "satellite" riconducibili al legale rappresentante A e l'emissione/uso di fatture per operazioni soggettivamente e/o oggettivamente inesistenti (noleggio macchinari, tenuta contabilità ecc.), con conseguente recupero dei ricavi in capo alla C, disconoscimento dei costi e dell'IVA detratta. La società deduceva, tra l'altro, decadenza dei termini (per l'IRAP), vizio di motivazione, divieto di doppia imposizione e chiedeva l'annullamento delle sanzioni.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto parzialmente l'appello della C: ha riformato la sentenza di primo grado solo con riferimento all'accertamento IRAP (ritenendo illegittima l'applicazione del c.d. raddoppio dei termini ex art. 43, co. 3 DPR 600/1973 all'IRAP) e ha confermato la sentenza di primo grado per il resto. Pertanto gli accertamenti IRAP impugnati sono stati annullati o comunque non confermati, mentre le rettifiche e riprese a tassazione concernenti IRES e IVA, la qualificazione delle fatture come (anche) inesistenti, la quantificazione dei maggiori imponibili e l'applicazione delle sanzioni sono stati ritenuti legittimi e sono stati confermati. Spese di lite compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 43, comma 3

  Prevedeva il c.d. raddoppio dei termini di accertamento in presenza di violazioni che comportano obbligo di denuncia penale per i reati previsti dal D.Lgs. 74/2000. Applicabile agli accertamenti relativi a imposte sui redditi e IVA; la CTR ha ritenuto però non applicabile all'IRAP nel caso concreto.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 57

  Disciplina dei termini di accertamento IVA; il raddoppio previsto dal co. 3 è stato interpretato in combinato con l'art. 43 DPR 600/1973 per i reati tributari. Non esteso all'IRAP secondo la giurisprudenza richiamata.

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  Elenca i reati tributari rilevanti per l'obbligo di denuncia penalmente rilevante; il raddoppio dei termini si attiva solo al verificarsi di fatti rientranti nelle fattispecie previste da questo decreto.

• Legge n. 208/2015 (art.1, commi 130-132)

  Ha modificato i termini ordinari di accertamento riducendoli; contiene regole transitorie: per i periodi successivi al 31/12/2016 si applica la nuova disciplina, mentre per periodi precedenti la disciplina transitoria e il D.Lgs. 128/2015 producono effetti salvi per gli avvisi già notificati.

• D.Lgs. 3 agosto 2015, n. 128, art. 2, comma 3

  Salvaguarda gli effetti degli avvisi di accertamento notificati prima dell'entrata in vigore, con la conseguenza che il raddoppio dei termini poteva trovare applicazione per atti già notificati.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 247/2011

  Ha chiarito che il raddoppio dei termini discende dall'obbligo di denuncia penale (presupposto oggettivo) e non dall'effettiva presentazione della denuncia; il giudice tributario può verificare la sussistenza dei presupposti tramite 'prognosi postuma'.

• Cassazione (giurisprudenza) - orientamenti citati

  La Corte di Cassazione ha più volte escluso l'applicabilità del raddoppio dei termini all'IRAP per mancanza di rilevanza penale delle violazioni IRAP; ha inoltre precisato i limiti del controllo giudiziario sui presupposti del raddoppio.

• Codice penale, art. 361

  Sanziona omissione o ritardo nella denuncia da parte di pubblici ufficiali: fonte che rafforza l'obbligo di denunciare quando sussistono gli elementi di reato.

• Codice di procedura penale, art. 331

  Definisce gli elementi della notitia criminis e i requisiti per l'obbligo di denuncia; riferimento utilizzato per valutare se sussistono 'seri indizi' tali da far scattare il raddoppio dei termini.

• D.Lgs. 546/1992 (processuali), artt. 32 e 36

  Norme processuali sul procedimento tributario citate per l'istruzione e la forma della decisione (memorie, esposizione sommaria, motivazione).

Massime di principio

• Il c.d. raddoppio dei termini di accertamento opera solo se ricorre l'obbligo di denuncia penale per i reati elencati nel D.Lgs. 74/2000; è determinato da un presupposto oggettivo e non dall'effettiva presentazione della denuncia.
• Secondo consolidata giurisprudenza, il raddoppio non è applicabile all'IRAP perché le violazioni IRAP non costituiscono reato ai sensi del D.Lgs. 74/2000; in casi simili l'accertamento IRAP può essere dichiarato decaduto quando l'Ufficio erroneamente applica il termine lungo.
• Il giudice tributario è chiamato a verificare la sussistenza dei requisiti per l'obbligo di denuncia (prognosi postuma): l'amministrazione deve provare l'esistenza di seri indizi e il contribuente può contestarli; l'assenza di prova contraria efficace comporta la conferma degli accertamenti.
• Quando l'Amministrazione fornisce elementi presuntivi solidi che indicano fatture per operazioni inesistenti, l'onere probatorio passa al contribuente che deve dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni o la propria buona fede.
• Le norme transitorie del 2015 preservano gli effetti degli avvisi già notificati: per avvisi notificati prima dell'entrata in vigore delle modifiche rimane in vita la disciplina previgente (quindi, in concreto, possibile applicazione del raddoppio a IRES/IVA se ricorrono i presupposti e l'atto era già notificato).
• In caso di contestazioni miste (IRAP vs IRES/IVA) è possibile una decisione parziale: l'accertamento IRAP può essere annullato mentre le rettifiche su IRES/IVA possono essere confermate se provate le operazioni inesistenti.