Cassazione Civile, Ordinanza n. 06754/2025 del 14/03/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia aveva emesso due avvisi di accertamento IRPEF per l'anno 2010, contestando la mancata dichiarazione di plusvalenze derivanti dalla cessione di terreni: uno nei confronti del contribuente personalmente e uno nei confronti dello stesso e di altro soggetto in qualità di eredi di una terza persona. In primo grado la CTP aveva annullato uno degli avvisi ritenendo insussistente l'imponibile, perché il corrispettivo della quota venduta era stato destinato ai creditori del contribuente, mentre aveva rigettato i ricorsi relativi alla posizione ereditaria. In appello la CTR ha accolto l'impugnazione dell'Ufficio e ha rigettato quella del contribuente. Nel ricorso per cassazione il contribuente ha dedotto cinque motivi: 1) nullità/inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per notifica in busta chiusa anziché in plico raccomandato senza busta; 2) violazione dello Statuto del contribuente per mancata instaurazione del contraddittorio preventivo e per mancato rispetto del termine di 60 giorni; 3) violazione della disciplina IRPEF sulle plusvalenze, sostenendo che non vi fosse materia imponibile perché la vendita era avvenuta in contesto di esecuzione immobiliare e il prezzo era stato versato direttamente ai creditori; 4) omesso esame di fatti decisivi sulla asserita lottizzazione dei terreni; 5) violazione delle norme del TUIR sulle plusvalenze da cessione di terreni edificabili, contestando la qualificazione di edificabilità e il criterio temporale di calcolo, oltre a una generica questione di costituzionalità.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondati i primi due motivi, affermando che la notifica dell'appello in busta chiusa integra al più una mera irregolarità sanata dalla costituzione della parte appellata e che, nel controllo a tavolino esaminato, non sussisteva un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale né trovava applicazione l'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente. Ha respinto il terzo motivo chiarendo che l'esecuzione immobiliare era stata solo occasione della vendita e che, in materia di plusvalenze, rileva la manifestazione di ricchezza al momento della cessione, indipendentemente dalla destinazione del corrispettivo ai creditori. Ha dichiarato inammissibile il quarto motivo perché mirava a contestare la valutazione di merito sulla natura dei terreni, non un vero fatto storico decisivo, ed era comunque ostacolato dalla doppia conforme. Ha rigettato il quinto motivo, riconoscendo corretta la qualificazione dei terreni come edificabili sulla base degli strumenti urbanistici e affermando che la plusvalenza è tassabile anche se il bene era stato acquistato prima del 1° gennaio 1992, essendo rilevante la cessione e la percezione del corrispettivo. Ha inoltre dichiarato inammissibile la censura costituzionale per genericità. Il ricorrente è stato condannato alle spese e al pagamento dell'ulteriore contributo unificato se dovuto.

Norme richiamate

• art. 20 d.lgs. n. 546/1992

  La spedizione dell'appello in busta chiusa, anziché in plico senza busta, costituisce mera irregolarità quando contenuto e riferibilità al mittente non siano contestati.

• art. 22, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal ricorrente per sostenere l'inammissibilità/nullità dell'appello, ma la censura è stata respinta.

• art. 53, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal ricorrente in tema di appello nel processo tributario, senza accoglimento della doglianza.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  Si applica solo agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche presso i luoghi del contribuente, non ai controlli a tavolino.

• art. 6-bis L. n. 212/2000

  Richiamato come nuova previsione introdotta dal d.lgs. n. 219/2023 che ha generalizzato il principio del contraddittorio, ma non applicabile ratione temporis.

• art. 38, comma 7, d.P.R. n. 600/1973

  Esempio di ipotesi specifica in cui il contraddittorio preventivo è espressamente previsto.

• art. 10, comma 3-bis, L. n. 146/1998

  Esempio di specifica previsione di interlocuzione preventiva con il contribuente.

• art. 41, paragrafo 1, Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  Nel diritto UE opera il diritto a una buona amministrazione, comprensivo del diritto di essere ascoltati prima dell'adozione di un provvedimento sfavorevole.

• art. 67, comma 1, lett. b), d.P.R. n. 917/1986

  «in ogni caso le plusvalenze realizzate a seguito di cessione a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione»

  Sono imponibili le plusvalenze da cessione di terreni edificabili secondo gli strumenti urbanistici vigenti; non rileva che l'edificabilità sia limitata o che il terreno abbia destinazione agricola con possibilità di edificare.

• art. 67, comma 1, lett. a), d.P.R. n. 917/1986

  Disciplina residuale per plusvalenze da lottizzazione di terreni non edificabili secondo gli strumenti urbanistici vigenti.

• art. 68, comma 1, d.P.R. n. 917/1986

  «le plusvalenze di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell’art. 67 sono costituite dalla differenza tra i corrispettivi percepiti nel periodo d’imposta e il prezzo di acquisto o il costo di costruzione del bene ceduto, aumentato di ogni altro costo inerente al bene medesimo»

  La plusvalenza si determina per cassa, confrontando corrispettivo percepito e prezzo/costo di acquisto; la destinazione del corrispettivo ai creditori è irrilevante.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Usato per denunciare violazione di legge in relazione al contraddittorio, alla qualificazione dei terreni e alla disciplina delle plusvalenze.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  Richiamato per dedurre nullità/inammissibilità dell'appello per vizi di notifica.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  Il vizio riguarda solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo, non la sufficienza della motivazione o la rivalutazione del merito.

• art. 3 Cost.

  Le censure di incostituzionalità sono state ritenute generiche; la disciplina sulla tassazione delle plusvalenze sui terreni edificabili è stata ritenuta compatibile con il principio di uguaglianza.

• art. 53 Cost.

  La tassazione della plusvalenza è stata ritenuta espressione di capacità contributiva, perché la ricchezza si manifesta al momento della cessione.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  In caso di rigetto del ricorso, sussistono i presupposti per l'ulteriore contributo unificato se dovuto.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la notifica dell'impugnazione in forma non perfettamente conforme alle modalità previste dalla legge integra una mera irregolarità, e non una nullità radicale, quando il destinatario abbia comunque ricevuto l'atto e non vi sia contestazione sul suo contenuto o sulla riferibilità al mittente.
• Fino all'introduzione dell'art. 6-bis dello Statuto del contribuente, non esisteva un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale per gli accertamenti tributari; l'obbligo sussisteva solo nelle ipotesi espressamente previste o nei tributi armonizzati rilevanti per il diritto dell'Unione, sempre nei limiti della prova di resistenza.
• Ai fini della plusvalenza tassabile ex art. 67, comma 1, lett. b), TUIR, ciò che conta è la suscettibilità edificatoria del terreno secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione; non è necessario che il terreno sia immediatamente edificabile senza ulteriori adempimenti amministrativi.
• La tassazione della plusvalenza da cessione di terreno edificabile opera secondo il principio di cassa: il reddito si realizza con la percezione del corrispettivo o, comunque, con la cessione del bene, e resta irrilevante la successiva destinazione della somma al pagamento dei creditori.
• La qualificazione urbanistica del terreno come edificabile non può essere sovvertita mediante una mera rivalutazione delle circostanze fattuali se il giudice di merito ha fondato la decisione su strumenti urbanistici e certificazioni coerenti; in cassazione non è consentito trasformare una critica alla valutazione di merito in un vizio ex art. 360, n. 5, c.p.c.
• Il vizio di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c. riguarda solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo e discusso tra le parti; non consente di denunciare la semplice insufficienza della motivazione né di rimettere in discussione apprezzamenti di fatto coperti da doppia conforme.

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