Cassazione Civile, Ordinanza n. 02942/2025 del 06/02/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria recuperava a tassazione, per l'anno d'imposta 2006, maggiori IRES, IVA e IRAP oltre a interessi e sanzioni, ritenendo che la società avesse realizzato maggiori ricavi nella vendita di più unità immobiliari inserite in un unico complesso residenziale. La CTP aveva accolto solo parzialmente il ricorso; in appello l'Ufficio aveva impugnato la decisione e la società aveva proposto appello incidentale. La CTR aveva accolto l'appello dell'Ufficio e ritenuto legittimo l'accertamento. In cassazione la società deduceva: 1) formazione del giudicato interno sul punto della riduzione del valore accertato per una specifica vendita; 2) nullità della sentenza per motivazione apparente, perché la CTR avrebbe affermato la prova dell'Ufficio senza indicare gli elementi probatori; 3) ulteriore nullità per omessa indicazione degli elementi posti a base delle presunzioni in relazione ad altre vendite; 4) violazione delle regole sull'onere della prova e utilizzazione di elementi non provati, con richiesta sostanziale di riesame del merito; 5) violazione delle norme sulle presunzioni semplici, per difetto di gravità, precisione e concordanza; 6) ancora vizi motivazionali per asserito contrasto logico tra l'affermazione della sussistenza di presunzioni e la qualificazione di alcune circostanze come irrilevanti; 7) in subordine, violazione della disciplina sanzionatoria tributaria, sostenendo che la pluralità delle violazioni non giustificasse l'aggravamento; 8) sempre in subordine, applicazione dello ius superveniens più favorevole introdotto dal d.lgs. n. 158 del 2015 sulle sanzioni. La Corte ha respinto i primi sette motivi, ritenendo insussistente il giudicato interno, valida la motivazione della CTR, non sindacabile in cassazione la rivalutazione del merito e corretta l'applicazione delle presunzioni e della disciplina sanzionatoria; ha invece accolto l'ottavo motivo, applicando il favor rei e il regime sanzionatorio sopravvenuto più favorevole, con cassazione limitata al capo relativo alla quantificazione delle sanzioni e rinvio alla CTR dell'Emilia-Romagna per la rideterminazione in concreto.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi sette motivi del ricorso perché infondati o inammissibili, ma ha accolto l'ottavo motivo relativo allo ius superveniens in materia di sanzioni tributarie. Ne è conseguita la cassazione della sentenza impugnata limitatamente alla misura delle sanzioni, con rinvio alla CTR dell'Emilia-Romagna perché applichi il regime sanzionatorio sopravvenuto più favorevole e ridetermini la sanzione alla luce della novella del 2015. Il resto della decisione di merito sulla legittimità dell'accertamento resta fermo.

Norme richiamate

• art. 329, comma 2, c.p.c.

  Il giudicato interno non si forma se la questione risulta riproposta in appello dalla parte soccombente, anche mediante richiesta di conferma integrale della pretesa originaria.

• art. 49 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato nel quadro delle regole del processo tributario e dell'appello.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  La sentenza tributaria deve contenere una motivazione idonea a rendere percepibili le ragioni della decisione; la nullità ricorre solo in caso di mancanza assoluta o motivazione incomprensibile/irrimediabilmente contraddittoria.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La motivazione è nulla solo se manca del tutto o è tale da non consentire di individuare la giustificazione del decisum; non basta una motivazione sintetica o non condivisa.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  In cassazione sono deducibili errori di diritto e nullità della sentenza, non una rivalutazione del merito sotto forma di critica alla motivazione o alle prove.

• art. 2697 c.c.

  L'onere della prova in materia tributaria segue le regole ordinarie: l'Ufficio deve fornire elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti, poi incombe al contribuente la prova contraria.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  Non consentono in cassazione di chiedere un nuovo apprezzamento del materiale probatorio se il giudice di merito ha valutato le prove secondo legge.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  Consente l'accertamento induttivo sulla base di presunzioni semplici quando siano soddisfatti i requisiti di legge.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972

  In materia IVA l'accertamento può fondarsi su presunzioni semplici dotate dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici sono utilizzabili come prova del maggior reddito solo se gli indizi siano gravi, precisi e concordanti.

• art. 7 d.lgs. n. 472 del 1997

  La sanzione tributaria va commisurata alla gravità della violazione, alla condotta successiva, alla personalità del trasgressore e alle sue condizioni economico-sociali; il principio di proporzionalità impone un rapporto congruo con il caso concreto.

• art. 1, comma 2, d.lgs. n. 471 del 1997

  Norma richiamata per la disciplina sanzionatoria applicabile alle violazioni dichiarative in materia tributaria.

• art. 5, comma 4, d.lgs. n. 471 del 1997

  Norma richiamata per la disciplina della sanzione tributaria, soggetta alla successiva modifica più favorevole.

• art. 3, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997

  Il favor rei opera anche in materia tributaria: la legge sanzionatoria più favorevole sopravvenuta si applica retroattivamente ai procedimenti non definitivi, anche d'ufficio.

• art. 32, comma 1, della l. n. 208 del 2015

  Le modifiche del d.lgs. n. 158 del 2015 trovano applicazione nei giudizi pendenti, purché il provvedimento sanzionatorio non sia definitivo.

• d.lgs. n. 158 del 2015

  La novella viene considerata ius superveniens più favorevole da applicare al caso concreto in pendenza di giudizio, ai fini della rideterminazione delle sanzioni.

Massime di principio

• Il giudicato interno non si forma sul capo della sentenza di primo grado quando la parte appellante ripropone espressamente o per implicito quella stessa questione nell'atto di appello, chiedendo il riesame dell'intera pretesa.
• La nullità della sentenza per difetto di motivazione ricorre solo quando la motivazione manchi del tutto o sia radicalmente incomprensibile o intrinsecamente incoerente; non è sufficiente che la motivazione sia sintetica o non convinca la parte soccombente.
• In cassazione non è consentito trasformare censure di merito in deduzioni di violazione di legge o di omesso esame, quando in realtà si sollecita una nuova valutazione del materiale probatorio.
• L'accertamento tributario può essere fondato su presunzioni semplici purché gli indizi siano gravi, precisi e concordanti; una volta raggiunta tale soglia dall'Ufficio, spetta al contribuente fornire la prova contraria.
• In materia di sanzioni tributarie, la misura va commisurata in concreto alla gravità della violazione e agli altri parametri legali, restando insindacabile in cassazione la valutazione del giudice di merito se contenuta nei limiti normativi.
• Lo ius superveniens più favorevole in materia sanzionatoria si applica retroattivamente ai procedimenti pendenti, anche in sede di legittimità, quando il provvedimento non sia definitivo e la questione sia ancora controversa.

Come è indicizzato