Cassazione Civile, Ordinanza n. 12150/2024 del 06/05/2024

Esito

La controversia

La vicenda origina da un avviso di accertamento emesso per l'anno d'imposta 2006 nei confronti di una società, con recupero a tassazione ai fini IRES, IRAP e IVA, oltre addizionali regionali e comunali, e con imputazione ai soci di maggiori redditi da partecipazione per il principio di trasparenza della ristretta base azionaria. La Commissione tributaria regionale aveva sostanzialmente confermato l'impianto dell'accertamento, riducendo soltanto la percentuale di ricarico sulla base di quella emersa in una procedura di accertamento con adesione non perfezionata. La società e i soci hanno proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) violazione dell'art. 43 d.P.R. 600/1973 e della disciplina sul raddoppio dei termini, nonché omessa pronuncia sulla questione di legittimità costituzionale del regime transitorio; 2) violazione dello Statuto del contribuente per mancata redazione/consegna del verbale di accesso, in relazione a un tentativo di accesso eseguito presso un indirizzo risultato riferibile a terzi; 3) violazione delle norme sull'accertamento induttivo e omesso esame di prove, contestando l'inattendibilità della contabilità, i prelevamenti in contanti e la ricostruzione dei ricavi; 4) violazione dell'art. 21 d.P.R. 633/1972 e vizio motivazionale, contestando la ritenuta falsità/indeducibilità di fatture ai fini IVA. L'Agenzia delle Entrate ha resistito e ha proposto ricorso incidentale con due motivi: 1) violazione degli artt. 8 e 9 d.lgs. 218/1997, sostenendo che il mancato perfezionamento dell'accertamento con adesione non consente di ridurre la pretesa impositiva originaria sulla base della proposta emersa in sede di adesione; 2) violazione delle norme sull'accertamento induttivo e delle regole sulla prova presuntiva, censurando l'uso, da parte del giudice di merito, del mancato appello in altra controversia come indice della correttezza della percentuale di ricarico.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale. Ha ritenuto infondato il primo motivo quanto alla tempestività dell'accertamento per imposte dirette, ma lo ha ritenuto fondato limitatamente alla ripresa a tassazione IRAP, osservando che il raddoppio dei termini non opera per IRAP; ha respinto il secondo motivo per assenza di interesse concreto al rilievo formale sul verbale di accesso e perché il tentativo di accesso presso un terzo non attiva le garanzie del termine dilatorio; ha dichiarato in parte inammissibile e in parte infondato il terzo motivo, confermando la legittimità dell'accertamento induttivo fondato su contabilità inattendibile e sull'onere del contribuente di provare il contrario; ha respinto anche il quarto motivo, richiamando i principi sull'onere probatorio relativo alla deducibilità dei costi e alla detraibilità IVA e sulla contestazione di operazioni inesistenti. Quanto al ricorso incidentale, la Corte ha accolto il primo motivo, affermando che il mancato perfezionamento dell'accertamento con adesione non incide sulla pretesa originaria e che la procedura non può dirsi perfezionata senza il rispetto dei presupposti previsti dalla legge; il secondo motivo è rimasto assorbito. In dispositivo, il ricorso principale è stato rigettato e il ricorso incidentale è stato accolto nei limiti indicati, con assorbimento dell'ulteriore censura incidentale.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  I termini per l'accertamento delle imposte dirette possono essere raddoppiati in presenza dei presupposti di legge collegati a seri indizi di reato e all'obbligo di denuncia penale, con applicazione della disciplina transitoria richiamata dalla legge di stabilità 2016; il raddoppio è stato ritenuto operante per le imposte dirette ma non per l'IRAP.

• art. 57 d.P.R. 633/1972

  È richiamato come termine di accertamento IVA coordinato con la disciplina del raddoppio dei termini in presenza di presupposti penalmente rilevanti.

• art. 2, comma 3, d.lgs. 128/2015

  La disciplina transitoria è stata ritenuta valida e non incostituzionale; conserva gli effetti degli atti già notificati secondo il regime previgente.

• art. 1, commi 130-132, L. 208/2015

  Le modifiche al regime del raddoppio dei termini non incidono sugli avvisi già notificati per periodi d'imposta anteriori, per effetto della disciplina transitoria.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Il termine dilatorio post-verifica opera solo quando vi sia un accesso presso i locali del contribuente o un verbale di accesso riferibile a una vera attività ispettiva nei suoi confronti; non si applica a tentativi di accesso presso terzi estranei.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973

  L'Amministrazione può procedere ad accertamento induttivo anche in presenza di contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile, usando presunzioni gravi, precise e concordanti.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Per l'IVA, l'Ufficio può ricostruire induttivamente la base imponibile se la contabilità risulta inattendibile.

• art. 21 d.P.R. 633/1972

  La fattura deve essere conforme ai requisiti di forma e contenuto e indicare compiutamente natura, qualità e quantità delle prestazioni per costituire valido supporto probatorio.

• art. 8 d.lgs. 218/1997

  Nel procedimento di accertamento con adesione il pagamento e la garanzia sono presupposti essenziali di efficacia; senza tali adempimenti la procedura non si perfeziona.

• art. 9 d.lgs. 218/1997

  Il perfezionamento dell'adesione richiede l'osservanza delle condizioni stabilite dalla legge; in difetto, resta integra la pretesa tributaria originaria.

• art. 2697 c.c.

  È richiamato nei principi sull'onere della prova: spetta al contribuente dimostrare esistenza, inerenza e coerenza economica dei costi dedotti e, se contestato, la legittimità della detrazione IVA.

• art. 115 c.p.c.

  È evocato nel motivo incidentale respinto in quanto assorbito; la Corte non ne sviluppa un'autonoma lettura decisoria.

• art. 2729 c.c.

  È richiamato con riferimento alle presunzioni semplici utilizzate nell'accertamento induttivo, che devono essere gravi, precise e concordanti.

Massime di principio

• In tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini opera per le imposte dirette e per l'IVA quando sussistano seri indizi di reato tali da imporre la denuncia penale; la sopravvenuta modifica normativa non incide sugli atti già notificati se la disciplina transitoria conserva gli effetti del regime previgente.
• Il raddoppio dei termini non è estensibile all'IRAP, poiché le violazioni relative a tale tributo non sono presidiate da sanzioni penali.
• La censura per omessa valutazione di una questione di legittimità costituzionale non è, di per sé, motivo autonomo di ricorso, se la doglianza è in realtà strumentale a contestare la norma applicata nel merito.
• Le garanzie procedimentali previste dallo Statuto del contribuente presuppongono un accesso o una verifica effettivamente svolti nei locali del contribuente; un tentativo di accesso fallito presso un terzo estraneo non fa decorrere il termine dilatorio di cui all'art. 12, comma 7, L. 212/2000.
• L'accertamento induttivo è legittimo anche in presenza di contabilità formalmente regolare, quando questa sia intrinsecamente inattendibile o antieconomica; il giudice può fondarlo anche su un solo elemento presuntivo, purché grave e preciso, restando a carico del contribuente la prova contraria.
• Ai fini della deduzione dei costi e della detrazione IVA, la fattura ha efficacia probatoria solo se contiene dati sufficienti a descrivere natura, qualità e quantità dell'operazione; se l'Ufficio contesta l'inesistenza o la non veridicità dell'operazione, il contribuente deve provare l'effettività, l'inerenza e la coerenza economica del costo.
• Nel procedimento di accertamento con adesione, il mancato perfezionamento non comporta alcuna riduzione automatica della pretesa fiscale originaria: la procedura produce effetti solo se si realizzano i presupposti di efficacia previsti dalla legge, tra cui il pagamento e la garanzia quando richiesti.

Come è indicizzato