Cassazione Civile, Ordinanza n. 16383/2026 del 26/05/2026

Esito

La controversia

La lite nasce da un atto di contestazione con il quale venivano irrogate sanzioni per omessa dichiarazione, nel quadro RW delle dichiarazioni dei redditi relative agli anni 2004-2008, di attività finanziarie detenute all'estero. Il contribuente aveva impugnato l'atto sostenendo, in sintesi, che in quegli anni l'obbligo dichiarativo non gravasse sui soggetti delegati ad operare sui rapporti esteri, perché tale estensione sarebbe intervenuta solo più tardi, e richiamando anche il principio di irretroattività e le istruzioni dell'Agenzia dell'epoca. In appello la CTR ha confermato che, secondo la giurisprudenza di legittimità, l'obbligo dichiarativo poteva riguardare anche il delegato che avesse disponibilità e possibilità di movimentazione delle attività, ma ha escluso le sanzioni ritenendo applicabile l'art. 10 dello Statuto del contribuente. L'Agenzia ricorre per cassazione con sei motivi: 1) violazione degli artt. 4 e 5 del d.l. 167/1990, perché anche il mero detentore di fatto delle attività estere sarebbe tenuto al quadro RW; 2) omessa pronuncia/motivazione, per non avere la CTR esaminato l'eccezione dell'Ufficio circa l'ampiezza delle procure e la qualità di contitolare effettivo del contribuente; 3) ultrapetizione e violazione degli artt. 112 c.p.c., 57 d.lgs. 546/1992, perché la CTR avrebbe applicato d'ufficio l'art. 10 l. 212/2000 su una domanda nuova; 4) motivazione apparente per mancata individuazione della specifica ipotesi dell'art. 10 invocata; 5) violazione dell'art. 10 l. 212/2000 e dell'art. 2697 c.c., per assenza dei presupposti del legittimo affidamento o dell'incertezza normativa; 6) ulteriore vizio motivazionale per affermazioni troppo generiche su interpretazioni alternative. Il contribuente resiste con controricorso e propone ricorso incidentale condizionato, deducendo la violazione dell'art. 12, comma 2-ter, d.l. 78/2009 e sostenendo la non retroattività del raddoppio dei termini per gli atti sanzionatori.

La decisione

La Corte accoglie il terzo motivo del ricorso principale, ritenendolo assorbente, e rigetta il ricorso incidentale condizionato. In particolare, chiarisce che la clausola di non punibilità di cui all'art. 10, commi 2 e 3, della l. 212/2000 non è rilevabile d'ufficio e deve essere oggetto di tempestiva domanda del contribuente; nel caso concreto, la CTR ha quindi errato nel fondare l'esclusione delle sanzioni su una causa di non punibilità non ritualmente dedotta, incorrendo in ultrapetizione. Restano assorbiti gli altri motivi dell'Agenzia. Il ricorso incidentale è respinto perché l'art. 12, comma 2-ter, d.l. 78/2009 ha natura procedimentale e si applica agli atti notificati dopo la sua entrata in vigore, pur riferiti a periodi d'imposta anteriori. La sentenza impugnata viene cassata in relazione al motivo accolto e la causa è rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 4 d.l. 167/1990

  L'obbligo di dichiarazione delle attività finanziarie estere riguarda non solo i titolari formali o effettivi, ma anche chi ne abbia disponibilità e possibilità di movimentazione; tuttavia la censura decisiva è stata assorbita dalla violazione processuale sull'art. 10 l. 212/2000.

• art. 5 d.l. 167/1990

  Prevede la sanzione per omessa denuncia delle disponibilità finanziarie detenute all'estero.

• art. 10 l. 212/2000

  La non irrogazione delle sanzioni per obiettiva incertezza o per conformità alle indicazioni dell'Amministrazione richiede una tempestiva allegazione della parte interessata e non è rilevabile d'ufficio dal giudice.

• art. 12, comma 2-ter, d.l. 78/2009

  Ha natura procedimentale; il raddoppio dei termini per la notifica degli atti di contestazione o irrogazione delle sanzioni si applica agli atti notificati dopo la sua entrata in vigore anche per annualità anteriori.

• art. 12, comma 2-bis, d.l. 78/2009

  È norma procedimentale che raddoppia i termini per l'accertamento relativo a disponibilità estere in Stati o territori a fiscalità privilegiata.

• art. 3 l. 212/2000

  Richiamato dalla parte privata per sostenere l'irretroattività delle nuove regole dichiarative.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  La motivazione deve essere sufficiente e non solo apparente; nel caso concreto la censura sull'art. 10 è stata comunque risolta sul diverso piano dell'ultrapetizione.

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice non può pronunciare oltre i limiti della domanda o su questioni non ritualmente introdotte.

• art. 57 d.lgs. 546/1992

  In appello tributario non possono proporsi domande nuove; la CTR avrebbe indebitamente accolto una causa di non punibilità non tempestivamente dedotta.

• art. 2697 c.c.

  Invocato sull'onere della prova della sussistenza dei presupposti del legittimo affidamento o dell'incertezza normativa.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002

  Viene dato atto dei presupposti per il versamento dell'ulteriore contributo unificato in caso di rigetto/inammissibilità dell'impugnazione incidentale.

• art. 20 d.lgs. 472/1997

  Richiamato quale parametro dei termini di decadenza e prescrizione per l'irrogazione delle sanzioni.

Massime di principio

• La clausola di non punibilità prevista dallo Statuto del contribuente, se invocata per escludere sanzioni tributarie, deve essere dedotta tempestivamente dalla parte interessata e non può essere rilevata d'ufficio dal giudice.
• In materia di monitoraggio fiscale, l'obbligo dichiarativo del quadro RW può estendersi anche al soggetto che abbia disponibilità e potere di movimentazione delle attività estere, non solo al titolare formale o effettivo.
• Le norme che raddoppiano i termini per la contestazione o l'irrogazione di sanzioni hanno natura procedimentale e si applicano agli atti notificati dopo la loro entrata in vigore, anche se riferiti a periodi d'imposta precedenti.
• Nel processo tributario, il giudice non può accogliere una causa di non punibilità o un diverso fondamento difensivo che introduca un tema nuovo non ritualmente devoluto al giudizio, pena ultrapetizione.
• Il principio del legittimo affidamento e le indicazioni amministrative possono incidere sull'applicazione delle sanzioni solo se il contribuente allega e prova i relativi presupposti specifici.

Come è indicizzato