Cassazione Civile, Ordinanza n. 34315/2021 del 15/11/2021

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale su una ditta di commercio di autoveicoli, l'Ufficio contestava per l'anno 2008 l'utilizzo di fatture relative ad acquisti da soggetti ritenuti inesistenti o cartiere, con conseguente ripresa a tassazione ai fini delle imposte dirette, IRAP e IVA. Il contribuente impugnava l'accertamento sostenendo la reale operatività dei fornitori, la deducibilità dei costi e, quanto all'IVA, il diritto alla detrazione anche in ipotesi di fornitore inesistente. La CTR accoglieva l'appello del contribuente, ritenendo il ricorso originario procedibile e comunque fondato perché, nelle frodi carosello, l'Ufficio avrebbe dovuto provare non solo la fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del cessionario della frode; inoltre valorizzava la sentenza penale assolutoria intervenuta. L'Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi: (1) violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c., 654 c.p.p. e 7 d.lgs. 546/1992, per avere la CTR attribuito efficacia decisiva alla pronuncia penale assolutoria; (2) violazione dell'art. 8 d.l. 16/2012, dell'art. 17 della direttiva 77/388/CEE, dell'art. 19 d.P.R. 633/1972 e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che il contribuente avrebbe dovuto provare la propria estraneità e inconsapevolezza della frode, mentre la mera regolarità formale delle fatture e l'effettività delle operazioni non bastavano a fondare la detrazione IVA.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il secondo motivo, affermando che nei casi di operazioni soggettivamente inesistenti o frodi carosello l'onere di provare, anche per presunzioni, che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere dell'evasione grava sull'Amministrazione finanziaria; solo dopo tale prova passa al contribuente l'onere di dimostrare di avere usato la massima diligenza esigibile. La CTR aveva correttamente applicato tali principi ed escluso che l'Ufficio avesse fornito elementi oggettivi sufficienti sulla consapevolezza del contribuente. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile per difetto di interesse, perché la motivazione impugnata era comunque sorretta da una autonoma ratio decidendi non scalfita dal ricorso, e in ogni caso il richiamo alla sentenza penale era considerato argomento ad abundantiam. La Corte ha quindi condannato l'Agenzia delle Entrate alle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato come parametro di dedotta violazione processuale, ma la Corte non ne ravvisa la violazione da parte del giudice di merito.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato come parametro di dedotta violazione processuale in relazione alla valutazione delle prove.

• art. 654 c.p.p.

  Invocato dall'Ufficio per escludere efficacia vincolante della sentenza penale nel giudizio tributario; la Corte ribadisce l'autonomia dei due giudizi.

• art. 7 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato nel motivo sul rapporto tra giudizio penale e processo tributario e sulla valutazione delle prove nel processo tributario.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Norma processuale posta a fondamento del primo motivo, riferito a vizi processuali e violazione di norme sulla prova.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale posta a fondamento del secondo motivo, per dedotta violazione di legge in tema di riparto dell'onere probatorio.

• art. 8, comma 1, d.l. n. 16 del 2012

  "Nella determinazione dei redditi... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese... direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo..."

  La Corte lo reputa inconferente nel caso concreto, poiché era già intervenuta sentenza definitiva di assoluzione e, comunque, la controversia residua riguardava essenzialmente l'IVA.

• art. 17 della direttiva n. 77/388/CEE

  Richiamato per ribadire che il diritto alla detrazione IVA non spetta quando l'operazione si inserisce in una frode conosciuta o conoscibile dal cessionario.

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  Norma sulla detrazione IVA: la Corte afferma che la detrazione è esclusa se l'Amministrazione prova la partecipazione consapevole del cessionario alla frode.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato sul riparto dell'onere della prova; la Corte afferma che, nelle frodi carosello, l'onere iniziale grava sull'Ufficio.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in relazione alla prova presuntiva e al corretto uso delle presunzioni da parte del giudice.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato come base normativa della possibilità per l'Amministrazione di provare anche mediante presunzioni.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 917 del 1986

  Richiamato come previsione analoga, per le imposte dirette, sulla prova presuntiva.

• art. 111 Cost.

  Richiamato per i principi di economia processuale e ragionevole durata del processo.

• art. 384 c.p.c.

  Richiamato per affermare che la Corte può decidere nel merito ove non occorrano ulteriori accertamenti di fatto.

• art. 13 d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato solo per escludere l'applicazione del contributo unificato aggiuntivo nei confronti dell'Amministrazione dello Stato.

• art. 1, comma 17, L. n. 228 del 2012

  Richiamato per il meccanismo del contributo unificato aggiuntivo, ritenuto inapplicabile alle Amministrazioni dello Stato.

Massime di principio

• In tema di IVA, quando l'Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti o inserite in una frode carosello, deve provare, anche per presunzioni gravi, precise e concordanti, non solo la fittizietà del fornitore ma anche che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere dell'evasione.
• Una volta assolto dall'Ufficio l'onere di provare la consapevolezza o conoscibilità della frode, grava sul contribuente la prova contraria di avere adottato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità.
• La mera regolarità formale della contabilità, dei pagamenti e delle fatture, così come l'effettiva consegna dei beni, non sono di per sé sufficienti a fondare il diritto alla detrazione se l'Ufficio ha dimostrato la partecipazione consapevole alla frode.
• Nel processo tributario la sentenza penale assolutoria non ha efficacia vincolante automatica: il giudice tributario deve valutarla criticamente insieme agli altri elementi di prova, restando autonoma la verifica fiscale rispetto a quella penale.
• Quando una decisione di merito è sorretta da una ratio decidendi autonoma e sufficiente, l'impugnazione che non la colpisca utilmente è inammissibile per difetto di interesse; eventuali ulteriori censure su argomenti meramente aggiuntivi diventano irrilevanti.

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