Cassazione Civile, Ordinanza n. 12178/2024 del 06/05/2024

Esito

La controversia

La controversia origina da avvisi di accertamento emessi nei confronti di una società poi estinta, relativi agli anni d'imposta 2003 e 2005, con cui l'Ufficio ha recuperato a tassazione parte dei costi di sponsorizzazione sostenuti per l'attività promozionale di un'associazione sportiva, ritenendoli in tutto o in parte inesistenti, sovradimensionati e sovrafatturati. La contribuente ha contestato, tra l'altro, la violazione del termine dilatorio di 60 giorni tra PVC e avviso per il 2003, l'illegittimità del raddoppio dei termini di accertamento per entrambi gli anni, l'utilizzabilità e l'attendibilità delle dichiarazioni rese da terzi in sede penale, l'omesso esame di fatti sulla pretesa retrocessione di somme e la non inerenza del costo pubblicitario affermata dalla CTR sulla base della mancanza di incremento del volume d'affari e della destinazione della sponsorizzazione a società del medesimo gruppo.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, ritenendo nullo l'avviso relativo al 2003 per violazione del termine dilatorio di 60 giorni ex art. 12, comma 7, L. 212/2000, senza che l'imminente scadenza del termine di accertamento potesse giustificare la deroga. Ha accolto anche il secondo motivo solo nei limiti dell'Irap, confermando invece, per il 2005, la validità del raddoppio dei termini ex art. 43 d.P.R. 600/1973 e della disciplina transitoria richiamata dalla L. 208/2015. Ha rigettato il terzo motivo sulla valenza probatoria delle dichiarazioni di terzi e del PVC nel processo tributario, e ha dichiarato inammissibile il quarto motivo perché mirava a una rivalutazione del merito sotto la veste del vizio motivazionale. Ha infine accolto il quinto motivo, cassando la sentenza impugnata sul punto dell'inerenza del costo pubblicitario, poiché il giudizio non può essere ancorato alla sola correlazione con i ricavi o all'effettivo incremento del volume d'affari, ma va compiuto in relazione all'attività imprenditoriale complessivamente considerata. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio al giudice di merito per i residui accertamenti in fatto sull'anno 2005, secondo i criteri indicati in motivazione.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  L'avviso di accertamento emesso a seguito di accesso, ispezione o verifica non può essere notificato prima di 60 giorni dal rilascio del PVC, salvo specifiche ragioni d'urgenza da provare dall'Amministrazione; la prossimità della scadenza del termine di decadenza non integra, di per sé, urgenza.

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  I termini per l'accertamento possono raddoppiare in presenza di fatti astrattamente costituenti reato e obbligo di denuncia penale; per il 2005 il raddoppio è stato ritenuto operante e tempestivo, mentre per IRAP non si applica il raddoppio perché le violazioni non sono presidiate da sanzioni penali.

• art. 1, comma 132, L. 208/2015

  La novella sul raddoppio dei termini non ha inciso sugli avvisi già notificati nei periodi d'imposta antecedenti, per effetto della disciplina transitoria richiamata.

• art. 2, comma 3, d.lgs. 128/2015

  La disciplina transitoria fa salvi gli effetti degli avvisi di accertamento già notificati, confermando la perdurante operatività del previgente regime del raddoppio per gli atti rientranti nel suo ambito temporale.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973

  Nel processo tributario possono essere utilizzati elementi indiziari e presuntivi desunti anche da dichiarazioni di terzi inserite nel PVC e recepite nell'accertamento.

• art. 7, comma 4, d.lgs. 546/1992

  Il divieto di prova testimoniale e giuramento riguarda l'assunzione diretta della prova da parte del giudice tributario, ma non impedisce all'Ufficio di utilizzare dichiarazioni di terzi raccolte in sede di verifica o in sede penale come meri elementi informativi.

• art. 2700 c.c.

  Il PVC fa piena prova, fino a querela di falso, dei fatti attestati dal pubblico ufficiale come compiuti o avvenuti in sua presenza; per le dichiarazioni di terzi o parti ha valore probatorio secondo i diversi livelli indicati dalla giurisprudenza.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  La valutazione delle prove appartiene al merito ed è insindacabile in cassazione se la motivazione non presenti anomalie rilevanti; il giudice di merito può fondare il proprio convincimento sulle prove ritenute più attendibili senza dover confutare espressamente tutte le altre.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  È deducibile solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo e non una mera richiesta di rivalutazione del merito; dopo la riforma del 2012 il sindacato di legittimità sulla motivazione è ridotto al minimo costituzionale.

• art. 109 d.P.R. 987/1986

  Nel giudizio di inerenza dei costi pubblicitari non può pretendersi la prova di un effettivo incremento del volume d'affari, dovendo il costo essere correlato all'attività imprenditoriale complessivamente considerata e non ai soli ricavi.

Massime di principio

• Nel processo tributario, l'avviso di accertamento emesso dopo accesso o verifica è nullo se non è rispettato il termine dilatorio di 60 giorni dal PVC, salvo che l'Amministrazione provi una concreta urgenza; la mera imminenza della decadenza non basta a legittimare l'anticipazione.
• Il raddoppio dei termini di accertamento opera in presenza di seri indizi di reato che facciano sorgere l'obbligo di denuncia penale; la disciplina transitoria successiva alle modifiche del 2015 conserva gli effetti degli avvisi già notificati nei limiti temporali previsti.
• Le dichiarazioni di terzi raccolte nel PVC o in sede penale sono utilizzabili come elementi indiziari nel processo tributario e possono fondare presunzioni, dovendo il giudice valutarle insieme agli altri elementi e potendo disattenderle solo con adeguata motivazione.
• Il vizio di motivazione denunciabile in cassazione non consente di ottenere una nuova valutazione del materiale probatorio; è censurabile soltanto l'omesso esame di un fatto decisivo o un'anomalia motivazionale di rilievo costituzionale.
• L'inerenza di un costo deducibile va apprezzata in termini qualitativi, con riferimento all'attività d'impresa nel suo complesso e al suo oggetto, non in base alla sola utilità immediata, alla congruità rispetto ai ricavi o all'effettivo incremento del fatturato; l'antieconomicità è solo un indice sintomatico e non prova automatica di indeducibilità.

Come è indicizzato